Circolare
informativa per la clientela
n. 29/2014 del 16 ottobre 2014
n. 29/2014 del 16 ottobre 2014
VISTO
di CONFORMITÀ e COMPENSAZIONE
dei CREDITI SUPERIORI a 15MILA EURO
dei CREDITI SUPERIORI a 15MILA EURO
In
questa Circolare
- Comunicazione
- Chi può apporre il visto
- Adempimenti a carico dei Caf
- Adempimenti a carico dei professionisti
- Abilitazione professionale
- Polizza assicurativa
- Controlli
- Controlli sulle dichiarazioni del 2013
- Obbligo del visto di conformità
- Sanzioni
- Orientamento di Assonime
L’Agenzia
delle Entrate ha diramato, a ridosso del termine ultimo del 30.9.2014
per inviare i Modelli Unico e Irap e dopo la scadenza
dell’invio dei Modelli 770/2014, la C.M. 25.9.2014, n. 28/E
con la quale dopo che è stata ripercorsa l’intera disciplina sul
visto di conformità, a partire dai requisiti soggettivi
e dagli adempimenti preliminari al rilascio del visto,
sono forniti alcuni chiarimenti.
La
Legge di stabilità 2014 (L. 27.12.2013, n. 147) ha esteso
l’obbligo di apposizione del visto di conformità, di cui all’art.
35, D.Lgs. 241/1997, alle compensazioni dei crediti
concernenti le imposte sui redditi, le relative addizionali, le
ritenute alla fonte di cui all’art. 3, D.P.R. 602/1973, le imposte
sostitutive delle imposte sul reddito e l’imposta regionale sulle
attività produttive, qualora gli importi siano superiori ad euro
15.000 annui.
Come
già previsto in materia di compensazione dei crediti Iva, la norma
prevede altresì che, in alternativa, la dichiarazione
può essere sottoscritta da parte dei soggetti che esercitano
il controllo contabile per i contribuenti di cui all’art.
2409-bis c.c., al fine di attestare l’esecuzione dei controlli
previsti dall’art. 2, co. 2, D.M. 31.5.1999, n. 164.
1.
COMUNICAZIONE
Nella
parte iniziale del documento di prassi in commento, è chiarito il
caso del professionista che abbia già comunicato
all’Agenzia delle Entrate di voler apporre il visto di
conformità ai fini Iva e intenda apporre il visto di
conformità anche per le altre imposte: per i tecnici
delle Entrate non è necessaria la presentazione di una
nuova comunicazione, fermo restando che la polizza
assicurativa già presentata all’Agenzia delle Entrate non
sia limitata a determinate dichiarazioni (ad esempio, visto di
conformità ai fini Iva). In quest’ultimo caso la
documentazione deve essere integrata con una polizza assicurativa che
garantisca anche l’ulteriore attività di visto.
2.
CHI PUÒ APPORRE il VISTO
La
circolare ricorda che sono legittimati al rilascio del visto: i
responsabili dell’assistenza fiscale dei Caf-imprese e dei
Caf-dipendenti, gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti
e degli esperti contabili e in quelli dei consulenti del
lavoro, gli iscritti al 30.9.1993 nei ruoli di periti ed
esperti tenuti dalle Camere di commercio, industria artigianato e
agricoltura per la sub-categoria tributi.
Con
la R.M. 2.9.2014, n. 82/E l’Agenzia delle Entrate
rispondendo ad uno specifico interpello, ha chiarito che il
professionista autorizzato ad apporre il visto di
conformità, che intende utilizzare in compensazione
orizzontale crediti tributari superiori a 15.000 euro
e che derivano dalla propria dichiarazione, può effettuare
l’operazione in autonomia, senza rivolgersi ad altri.
Pertanto
secondo l’Agenzia delle Entrate, il professionista abilitato a
legittimare i crediti può prendersi la responsabilità di apporre il
visto di conformità sulla propria dichiarazione, senza
ricorrere ad altro professionista.
In
alternativa al visto di conformità, le società tenute al
controllo contabile (art. 2409-bis c.c.) possono utilizzare in
compensazione i crediti afferenti alle imposte dirette superiori a
15.000 euro, se la dichiarazione è sottoscritta dallo stesso
organo che si occupa del controllo contabile (Collegio
sindacale o revisore legale). In questo caso, infatti, la circolare
in commento ritiene allo stesso modo eseguita l’attività di
controllo prevista ai fini del rilascio del visto di conformità.
3.
ADEMPIMENTI a CARICO dei CAF
La
disciplina relativa ai Centri di assistenza fiscale (Caf)
è contenuta nel D.Lgs. 241/2007 e nel D.M. 164/1999. In particolare,
per «Caf-imprese» si intendono i Centri di assistenza fiscale
costituiti dai soggetti di cui all’art. 32, co. 1, lett. a), b)
e c), D.Lgs. 241/1997, per i quali è intervenuto il provvedimento
di autorizzazione allo svolgimento dell’attività di assistenza
fiscale.
I
Caf devono essere costituiti nella forma di società di capitali
e, per ottenere l’autorizzazione a prestare l’attività di
assistenza fiscale, devono presentare una documentata istanza
alla Direzione regionale competente.
Il
responsabile dell’assistenza fiscale, che deve essere scelto
tra gli iscritti nell’albo dei dottori commercialisti e degli
esperti contabili, rilascia, su richiesta del contribuente, un
visto di conformità dei dati delle dichiarazioni predisposte dal Caf
alla relativa documentazione e alle risultanze delle scritture
contabili, nonché di queste ultime alla relativa documentazione
contabile.
Ai
fini del rilascio del visto di conformità, il responsabile
dell’assistenza fiscale del Caf non è tenuto agli adempimenti
previsti per coloro che intendono svolgere l’attività di
assistenza fiscale in via professionale (comunicazione preventiva
alle Direzioni regionali, polizza assicurativa).
L’art.
34, co. 1, D.Lgs. 241/1997 esclude dall’assistenza
fiscale prestata dai Caf-imprese, le imprese soggette all’imposta
sul reddito delle società (Ires):
- tenute alla nomina del Collegio sindacale;
- alle quali non sono applicabili le disposizioni concernenti gli studi di settore.
L’esclusione
riguarda solo i soggetti Ires, quindi non anche gli
imprenditori individuali, anche nella forma di imprese familiari, e
le società di persone.
Pertanto,
nei confronti di quest’ultimi soggetti, i Caf imprese possono
prestare assistenza anche in presenza di cause di esclusione
dall’applicazione degli studi di settore.
4.
ADEMPIMENTI a CARICO dei PROFESSIONISTI
In
merito agli adempimenti a carico dei professionisti la circolare in
commento richiama quanto già affermato in un precedente intervento
di prassi ministeriale (C.M. 23.12.2009, n. 57/E). I tecnici
delle Entrate ricordano che i professionisti di cui alle lett. a) e
b), co. 3, art. 3, D.P.R. 322/1998, che intendono svolgere
l’attività di assistenza fiscale, tra cui rientra
l’apposizione del visto di conformità, devono presentare
un’apposita comunicazione alla Direzione regionale
competente in ragione del proprio domicilio fiscale, indicando:
- i dati anagrafici;
- i requisiti professionali;
- il codice fiscale e la partita Iva;
- il domicilio e gli altri luoghi ove viene esercitata la propria attività professionale;
- la denominazione o ragione sociale e i dati anagrafici dei soci e dei componenti il Consiglio di amministrazione, ove previsto, del Collegio sindacale, delle società di servizi delle quali il professionista intende avvalersi per lo svolgimento dell’attività di assistenza fiscale, con l’indicazione delle specifiche attività da affidare alle stesse. La predetta comunicazione può essere consegnata a mano o inviata mediante raccomandata con ricevuta di ritorno. A tale comunicazione devono essere allegati: la copia conforme della polizza assicurativa di cui all’art. 22, D.M. 164/1999; la dichiarazione relativa all’insussistenza di provvedimenti di sospensione dell’ordine di appartenenza; la dichiarazione relativa alla sussistenza dei seguenti requisiti:
a) non
aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze emesse
ai sensi dell’art. 444 c.p.p. per reati finanziari;
b) non
aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per
reati finanziari;
c) non
aver commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura ed
entità, alle disposizioni in materia di imposte sui redditi e sul
valore aggiunto;
d) non
trovarsi in una delle condizioni penalmente rilevanti che
escludono la possibilità di candidarsi alle elezioni regionali,
provinciali, comunali, previste dall’art. 15, co. 1, L. 55/1990,
come sostituito dall’art. 1, L. 16/1992.
Le
predette dichiarazioni dovranno essere rese ai sensi degli artt. 46 e
47, D.P.R. 28.12.2000, n. 445, allegando la fotocopia di un
documento d’identità del sottoscrittore.
5.
ABILITAZIONE PROFESSIONALE
Il
professionista deve essere inoltre in possesso
dell’abilitazione alla trasmissione telematica delle
dichiarazioni fiscali, rilasciata dall’Agenzia delle Entrate. Si
evidenzia che l’avvenuta presentazione dell’istanza all’Ufficio
locale ai fini dell’abilitazione alla trasmissione telematica delle
dichiarazioni, di cui all’art. 3, co. 3, D.P.R. 322/1998, non
esime dall’obbligo della comunicazione di cui all’art.
21, D.M. 164/1999 costituendo, infatti, l’abilitazione alla
trasmissione telematica delle dichiarazioni soltanto uno dei
requisiti richiesti per poter effettuare la richiesta di
abilitazione all’apposizione del visto di conformità.
A
seguito della verifica, da parte della Direzione regionale
competente, della sussistenza di tutti i requisiti richiesti, il
professionista viene iscritto nell’elenco informatizzato dei
professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità
dalla data di presentazione della comunicazione. A partire
dalla predetta data il professionista può prestare assistenza
fiscale.
Nel
caso in cui il professionista abilitato eserciti l’attività di
assistenza fiscale nell’ambito di un’associazione
professionale di cui all’art. 5, co. 3, lett. c), D.P.R.
917/1986, nella predetta comunicazione dovranno essere
indicati, oltre ai dati del singolo professionista, anche
quelli dell’associazione di cui il medesimo fa parte.
6.
POLIZZA ASSICURATIVA
I
tecnici delle Entrate evidenziano che al fine di garantire il
completo risarcimento ai contribuenti dell’eventuale danno
arrecato, anche di entità minima, la polizza assicurativa
prevista dall’art. 22, D.M. 164/1999 deve rispettare le seguenti
condizioni:
- la copertura assicurativa deve riferirsi alla prestazione dell’assistenza fiscale mediante apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni, ai sensi dell’art. 35, D.Lgs. 241/1997, senza alcuna limitazione della garanzia ad un solo specifico modello di dichiarazione;
- il massimale della polizza, come stabilito dall’art. 6, D.M. 164/1999, deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché al numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle certificazioni tributarie rilasciate, e comunque, non deve essere inferiore ad euro 1.032.913,80;
- la copertura assicurativa non deve contenere franchigie o scoperti, in quanto non garantiscono la totale copertura degli eventuali danni subiti dal contribuente, salvo il caso in cui la società assicuratrice si impegni espressamente a risarcire il terzo danneggiato, riservandosi la facoltà di rivalersi successivamente sull’assicurato per l’importo rientrante in franchigia;
- la polizza assicurativa deve prevedere, per gli errori commessi nel periodo di validità della polizza stessa, il totale risarcimento del danno denunciato nei cinque anni successivi alla scadenza del contratto, indipendentemente dalla causa che ha determinato la cessazione del rapporto assicurativo.
Va
rilevato che le polizze non devono sottoscrivere la copertura del
rischio a un solo modello di dichiarazione, in quanto, come prevede
il D.Lgs. 241/1997 e il D.M. 164/1999, i professionisti sono
autorizzati ad apporre il visto su tutti i modelli di
dichiarazione e non solo su quello Iva.
Inoltre,
i requisiti già previsti ai fini della compensazione dei crediti
Iva valgono anche ai fini delle altre imposte: la
polizza assicurativa, in particolare, già stipulata per
l’apposizione del visto di conformità Iva, vale anche per la nuova
validazione.
7.
CONTROLLI
Con
riferimento ai controlli che devono essere effettuati,
l’Agenzia delle Entrate afferma che questi corrispondono in buona
parte a quelli previsti dagli artt. 36-bis e 36-ter , D.P.R. 600/1973
e sono finalizzati ad evitare errori materiali e di calcolo
nella determinazione degli imponibili, delle imposte e
delle ritenute, nonché nel riporto delle eccedenze risultanti
dalle precedenti dichiarazioni. Ne consegue che il rilascio del
visto di conformità implica il riscontro della
corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze
della relativa documentazione e alle disposizioni che
disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni
e i crediti d’imposta, lo scomputo delle ritenute
d’acconto e i versamenti.
La
circolare evidenzia che, in aggiunta ai menzionati riscontri e con
riferimento ai soggetti obbligati alla tenuta delle scritture
contabili, relativamente alle dichiarazioni dei redditi,
dell’imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti
d’imposta, i controlli implicano: la verifica della regolare
tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie; la
verifica della corrispondenza dei dati esposti nella
dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste
ultime alla relativa documentazione.
I
riscontri non comportano però valutazioni di merito,
ma il solo controllo formale in ordine all’ammontare delle
componenti positive e negative relative all’attività di impresa
e/o di lavoro autonomo esercitata, rilevanti ai fini
Irpef/Ires e Irap, nonché in ordine all’ammontare dei compensi
e delle somme corrisposte in qualità di sostituto d’imposta.
8.
CONTROLLI sulle DICHIARAZIONI del 2013
I
tecnici delle Entrate, con riferimento alle dichiarazioni relative
al periodo d’imposta in corso al 31.12.2013, ferma
restando la verifica della liquidazione della dichiarazione, nonché
il riscontro della regolare tenuta e conservazione delle scritture
contabili obbligatorie, osservano che il controllo può comunque
essere limitato agli elementi da cui scaturisce
direttamente il credito che, a titolo esemplificativo, possono
riguardare: le duplicazioni di versamento; l’errato versamento di
ritenute; i crediti d’imposta; le imposte sostitutive; le eccedenze
dell’anno precedente relativamente alla verifica dell’esposizione
del credito nella relativa dichiarazione.
Secondo
quanto fornito dal documento di prassi in commento, già contenuto
nella C.M. 57/E/2009, e limitatamente alle dichiarazioni
relative al periodo d’imposta in corso al 31.12.2013, il controllo
della documentazione contabile può riguardare i documenti di
importo superiore al 10% dell’ammontare complessivo
dei componenti negativi.
Al
fine di illustrare gli adempimenti dei soggetti coinvolti
nell’attività di controllo, per ciascuna tipologia di
dichiarazione interessata, l’Agenzia delle Entrate fornisce una
check-list indicativa con i riscontri da porre in essere per
l’apposizione del visto.
La
circolare sottolinea che i controlli da effettuare sono da
considerare esemplificativi e non esaustivi e, quindi, laddove
necessario, devono essere integrati dal soggetto che appone il
visto in base allo specifico caso.
CHECK
LIST
|
|
Modelli
Unico
Persone fisiche e Società di persone |
Scritture
contabili:
Corrispondenze
e detrazioni e deduzioni:
Eccedenza
e compensazioni:
|
Modello
Unico
Società di capitali |
Scritture
contabili:
Corrispondenza
e detrazioni:
Crediti
e compensazioni:
|
Modello
770
|
Scritture
contabili:
Cud
e ritenute:
Crediti
e compensazioni:
|
Dichiarazione
Irap
|
Scritture
contabili:
Corrispondenza
e detrazioni:
Crediti
e compensazioni:
|
9.
OBBLIGO del VISTO di CONFORMITÀ
I
tecnici delle Entrate sottolineano che, con la C.M. 10/E/2014, è
stato chiarito che l’attestazione dei controlli di conformità
da parte dei soggetti che effettuano il controllo contabile,
anch’essa riferibile solo alle dichiarazioni annuali,
si concretizza tramite la sottoscrizione della dichiarazione
da parte dei medesimi soggetti e l’indicazione del codice
fiscale.
Nella
stessa circolare è stato chiarito che la norma in esame non
prevede espressamente l’obbligo di preventiva
presentazione della dichiarazione ai fini dell’utilizzo dei
crediti in compensazione, a differenza di quanto previsto per i
crediti Iva di importo superiore ai 5.000 euro, per i
quali la disposizione stabilisce che la compensazione possa
essere effettuata, a partire dal giorno sedici del mese successivo
a quello di presentazione della dichiarazione o dell’istanza
da cui il credito emerge.
Per
quanto riguarda la dichiarazione Iva è, altresì, previsto
che i contribuenti dalla cui dichiarazione annuale scaturisce un
credito possono non comprendere la dichiarazione annuale
Iva all’interno del Modello Unico.
Il
limite dei 15.000 euro, superato il quale scatta l’obbligo
di apporre il visto di conformità, è riferibile esclusivamente alla
compensazione orizzontale e, quindi, non alla compensazione
verticale, ancorché questa venga effettuata mediante la delega di
versamento; i tecnici delle Entrate chiariscono, inoltre,
richiamando la C.M. 10/E/2014 che il limite di importo di
15.000 euro si riferisce alle singole tipologie di
credito emergenti dalla dichiarazione, non rinvenendosi
ostacoli in tal senso né nella lettera della norma, né nella sua
ragione giustificatrice.
In
sostanza, se dalla dichiarazione dei redditi emergono due diversi
crediti d’imposta rispettivamente di ammontare inferiore a 15.000
euro, ma complessivamente di importo superiore alla soglia,
quest’ultimi potranno essere utilizzati in compensazione senza
apporre il visto di conformità.
ESEMPIO
n. 1 – VISTO di CONFORMITÀ NON OBBLIGATORIO
|
Si
ipotizzi che dalla dichiarazione dei redditi emergano due crediti
d’imposta: uno a titolo di Irpef di ammontare pari a 20.000
euro, e uno a titolo di cedolare secca per un ammontare pari a
4.000 euro. Nel caso in cui il contribuente, ad esempio, utilizzi
in compensazione:
non
è obbligatoria l’apposizione del visto di conformità, posto
che ciascun credito è utilizzato per un importo inferiore a
15.000 euro anche se, in totale, i crediti utilizzati ammontano a
16.000 euro.
|
ESEMPIO
n. 2 – VISTO di CONFORMITÀ OBBLIGATORIO
|
L’utilizzo
in compensazione di un credito per un importo superiore a 15.000
euro comporta l’obbligo di apposizione del visto su tutta la
dichiarazione, anche in presenza di altri crediti, utilizzati o
meno, di ammontare inferiore alla soglia. Si pensi, sempre con
riferimento all’esempio precedente, all’ipotesi in cui il
contribuente utilizzi il credito Irpef per un ammontare pari a
16.000 euro. In tale caso, anche laddove venga utilizzato in
compensazione soltanto il credito Irpef, sarà obbligatoria
l’apposizione del visto sull’intera dichiarazione dalla quale
emergono i crediti.
|
10.
SANZIONI
Con
riferimento all’aspetto sanzionatorio legato al visto di
conformità, occorre distinguere due casistiche diverse: la
prima, attinente al rilascio del visto infedele; la seconda,
riguardante all’utilizzo di un credito indebito o inesistente.
Nel primo caso, la norma in commento prevede espressamente come
l’infedele attestazione dell’esecuzione dei controlli
propedeutici al rilascio del visto di conformità comporti
l’applicazione della sanzione di cui all’art. 39, co. 1,
lett. a), primo periodo, D.Lgs. 241/1997 (sanzione amministrativa da
258 a 2.582 euro). In caso di ripetute violazioni, ovvero
di violazioni particolarmente gravi, è effettuata apposita
segnalazione agli organi competenti, per l’adozione di
ulteriori provvedimenti, quali:
- la sospensione dalla facoltà di rilasciare il visto di conformità e l’asseverazione per un periodo da uno a tre anni;
- se le violazioni sono commesse dopo il periodo di sospensione, l’inibizione dalla facoltà di rilasciare il visto di conformità e l’asseverazione.
Con
riferimento al caso di utilizzo in compensazione di crediti
inesistenti, il Legislatore è intervenuto più volte nel corso degli
ultimi anni con i seguenti interventi normativi:
- sono stati allungati i termini per la riscossione dei crediti al fine di consentire che l’atto di recupero di cui all’art. 1, co. 421, L. 30.12.2004, n. 311, possa essere notificato entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello dell’indebito utilizzo;
- è stata introdotta la sanzione dal 100% al 200% del loro importo;
- la predetta sanzione è stata inasprita al 200% dell’importo del credito inesistente compensato in caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per un ammontare superiore a 50.000 euro;
- è stata esclusa la definizione agevolata di cui agli artt. 16, co. 3, e 17, co. 2, D.Lgs. 472/1997, consistente nel pagamento di un terzo della sanzione irrogata.
Nel
caso di utilizzo in compensazione di crediti esistenti, ma
indebitamente utilizzati, la sanzione applicabile è quella
del 30%, prevista dall’art. 13, D.Lgs. 471/1997.
11.
ORIENTAMENTO di ASSONIME
La
Circolare Assonime 30.9.2014, n. 29 si è espressa sulla C.M.
28/E/2014 in commento.
Assonime,
in particolare, analizza l’impostazione contenuta nella
circolare dell’Agenzia delle Entrate per la quale, in caso di
cessione delle eccedenze Ires ai sensi dell’art. 43-ter,
D.P.R. 602/1973, il visto di conformità (o la sottoscrizione
della dichiarazione dei redditi da parte dei soggetti che esercitano
il controllo contabile) deve essere apposto sulla dichiarazione
dei redditi del cedente.
Al
riguardo, Assonime, tenendo conto del fatto che le indicazioni
dell’Amministrazione finanziaria sono sostanzialmente arrivate in
prossimità della scadenza dei termini per la presentazione
del Modello Unico, ritiene che i contribuenti possano
uniformarsi alle indicazioni date dall’Agenzia delle Entrate
nel più ampio termine previsto per la presentazione della
dichiarazione cd. tardiva (ex art. 2, co. 7, D.P.R. 322/1998)
senza applicazione di sanzioni (né in capo al cedente, né in
capo al cessionario dell’eccedenza Ires).
Sempre
secondo l’orientamento di Assonime espresso nella suindicata
circolare, pare legittima la considerazione secondo
cui, quanto meno in sede di prima applicazione
dell’innovazione riportata nella C.M. 28/E/2014, con riguardo alla
parte di eccedenza Ires formatasi in esercizi precedenti, il
soggetto cedente dovrebbe potersi limitare a certificare la
correttezza dell’avvenuto riporto di tale parte di eccedenza
nelle dichiarazioni precedenti, prescindendo da un’analisi circa la
conformità di tale eccedenza pregressa alla relativa
documentazione contabile e alle risultanze delle scritture contabili.
Anche
per quanto concerne la circolazione dei crediti d’imposta
nell’ambito del consolidato fiscale, la circolare Assonime
giunge a conclusioni sostanzialmente simili a quelle
suindicate. In particolare, da un lato, le società consolidate
(cedenti) dovranno «certificare» i crediti d’imposta
che, ai sensi dell’art. 7, co. 1, lett. b), D.M. 9.6.2004, possono
essere trasferiti al consolidato per il pagamento dell’Ires
di gruppo, nonché le eccedenze di imposta ricevute ai
sensi dell’art. 43-ter, D.P.R. 602/1973 (che, come noto,
nell’ambito del consolidato, possono essere anch’esse cedute per
il pagamento dell’Ires di gruppo); dall’altro
lato, «all’apposizione del visto di conformità è tenuta,
altresì, la società consolidante per la cessione (a terzi) delle
eccedenze Ires generate dal gruppo di importo
superiore a 15.000 euro».
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