La riforma delle sanzioni non «garantisce» il favor rei

Gli operatori del diritto tributario «pagano» il fatto che il legislatore non abbia sentito la necessità di inserire un riferimento preciso sulla decorrenza

/ Martedì 29 settembre 2015

Con l’approvazione in via definitiva, da parte del Governo, del decreto legislativo sulla riforma delle sanzioni amministrative, diventa per certi versi irrisolvibile, sul piano interpretativo, la problematica relativa alla decorrenza delle nuove norme.

Come rilevato da più parti, in tema di sanzioni vige il principio del “favor rei” (art. 3 del DLgs. 472/97), quindi si potrebbe sostenere, “a caldo”, che non appena la riforma sarà in vigore dovranno essere applicate le norme più favorevoli, e questo dagli uffici che si accingono a notificare gli atti di contestazione delle sanzioni, dai contribuenti in occasione del ravvedimento operoso e dai giudici nella redazione delle sentenze.
Il limite a ciò è dato dal carattere definitivo dell’accertamento o dell’atto di contestazione della sanzione.
Tuttavia, rimaniamo dell’idea che, nel caso di specie, l’operatività dell’art. 3 del DLgs. 472/97 non sia affatto scontata, visto che, da un lato, detta norma opera “salvo diversa disposizione di legge”, dall’altro, il decreto, per sua espressa previsione, entra in vigore dal 1° gennaio 2017.

La diatriba, peraltro, non riguarda solo il favor rei strettamente inteso, ma tutti i profili di diritto transitorio che potranno emergere, ad esempio in merito alla recidiva, alla continuazione e quant’altro.
Ciò poiché il legislatore ha sentito la necessità di effettuare un riferimento preciso in merito alla decorrenza delle norme, vuoi relativo alla commissione della violazione, vuoi relativo alla contestazione dell’illecito.
Tutto questo con buona pace dei principi emergenti dallo Statuto dei diritti del contribuente, che, in vari punti, esterna una precisa necessità di legiferare cum grano salis in un campo oltremodo complesso come quello tributario.

Ipotizzando che operi il favor rei, bisogna vedere se, nella specie, si tratta di successione di leggi nel tempo (eventualità in cui, con il limite della definitività dell’atto, opera la nuova norma solo se più favorevole al contribuente) o di abolizione della condotta sanzionabile (caso in cui il debito sanzionatorio è estinto, ma quanto già pagato è irripetibile).

Spesso, a ben vedere, si tratta di successione di leggi nel tempo: così, si applicheranno le nuove norme nelle diverse ipotesi in cui il carico sanzionatorio “base” è stato diminuito. La dichiarazione infedele, ad esempio, non sarà più sanzionata in una misura dal 100% al 200% dell’imposta, ma dal 90% al 180%. Quindi, se è stata irrogata la sanzione massima, questa passa automaticamente al 180%.
Lo stesso per le violazioni su fatturazione/registrazione delle operazioni, sull’omessa registrazione degli e sull’occultazione del corrispettivo.

Principio del favor rei non scontato nel DLgs. approvato in via definitiva

Medesime considerazioni vanno effettuate per tutte le sanzioni che, ora, sono tassate su base proporzionale, ma in futuro in misura fissa (pensiamo alle violazioni sulle dichiarazioni d’intento).

Ci sono anche ipotesi abolitive della condotta sanzionabile.
Pensiamo ai contribuenti che, avendo richiesto, anni addietro, un rimborso all’Agente della riscossione difforme da quello indicato in dichiarazione, hanno un contenzioso. Questa sanzione (art. 5 comma 5 del DLgs. 471/97) non esisterà più, per cui, anche se ciò magari non era nell’intenzione del legislatore, si può sostenere l’estinzione del debito sanzionatorio, pure se la causa pende in Cassazione. 

Ancora: i sostituti d’imposta che non hanno né eseguito, né versato la ritenute sono, in futuro, passibili di una sola sanzione e non di due (omessa applicazione nonché versamento della ritenuta), quindi una parte di debito sanzionatorio è estinta (si veda “Rebus future sanzioni da omesso versamento e applicazione delle ritenute” del 14 settembre 2015).