Nell’ipotesi in cui una società immobiliare eserciti attività di locazione di immobili i cui ricavi non superino quelli presunti richiesti dalla disciplina sulle società di comodo, potrebbero sussistere “oggettive situazioni” che rendono impossibile il superamento del test di operatività di cui all’art. 30 della L. 724/94.
In tali casi, in mancanza di una delle cause di esclusione o di disapplicazione automatica normativamente previste (art. 30 della L. 724/94 e provv. Agenzia delle Entrate 14 febbraio 2008), la società potrebbe ottenere la disapplicazione della richiamata disciplina sulle società di comodo mediante presentazione di apposita istanza di interpello.
Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate (circ. 5/2007, § 4.5), infatti, nell’ambito delle società immobiliari, le “oggettive situazioni” idonee a disapplicare la disciplina possono verificarsi, tra l’altro, per la dimostrata impossibilità di:
- praticare canoni di locazione sufficienti a superare il “test di operatività” o a conseguire un reddito effettivo superiore a quello minimo presunto, situazione che si verifica, ad esempio, nei casi in cui i canoni dichiarati siano almeno pari a quelli di mercato, determinati ai sensi dell’art. 9 del TUIR;
- modificare i contratti di locazione in corso (sul punto, la C.T. Reg. Firenze 27 giugno 2013 n. 55/8/13 ha ritenuto condizione sufficiente a vincere la presunzione di non operatività, oltre alla presenza di una reale crisi economica, la sussistenza di un vincolo giuridico contrattuale “senza la possibilità autonoma di modificare in aumento i canoni di locazione”).
In merito alla “congruità” dei canoni, la circ. Agenzia delle Entrate 25/2007 (§ 8) ha precisato che, per la determinazione del valore di mercato dei canoni di locazione, è possibile fare riferimento alle quotazioni immobiliari dell’.
Per il valore di mercato dei canoni, ci si può riferire alle quotazioni OMI
A tali valori rinvia anche la circ. 6/2007, riguardante i poteri degli uffici in materia di accertamento ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale; in tale contesto, viene, altresì, sottolineato che “le predette indicazioni devono essere assunte quale unico fondamento della rettifica del valore dichiarato in atto, ma possono essere utili per l’avvio di più approfondite analisi sulla base di altri elementi disponibili o acquisibili mediante un corretto utilizzo dei poteri di controllo”.
Relativamente alle possibili modifiche dei canoni, quale ulteriore presupposto di disapplicazione, la circ. Assonime 43/2007 (§ 7.2) ha rilevato che “la normativa in tema di locazioni immobiliari, come interpretata dall’unanime giurisprudenza di legittimità, non consente alcuna modifica dell’entità del canone in corso di rapporto. Considerata dunque la natura imperativa dei termini legali di durata minima delle locazioni di immobili urbani (adibiti o meno ad uso di abitazione), l’interpretazione fornita dall’Agenzia nella riportata circolare n. 5/E consente, previo interpello, la disapplicazione della disciplina delle società non operative nei confronti delle società che dimostrino di aver pattuito, nel contesto di rapporti locativi già in corso, canoni la cui entità non sia sufficiente a raggiungere le soglie di proventi e reddito minimi individuate dall’art. 30 della legge n. 724 del 1994, e ciò a prescindere dall’allineamento di tali canoni agli attuali valori di mercato”.
In proposito si sottolinea che, nel caso di locazione di fabbricati ad uso industriale o commerciale, risulta verosimile la circostanza per cui il contratto di locazione sia stato stipulato in tempi risalenti. Sul punto, va ricordato che, secondo la circ. 44/2007 (§ 2.6), sempre ipotizzando l’impossibilità di modificare i contratti, rappresenta un’ipotesi che garantisce la disapplicazione la circostanza che il canone sia almeno pari a quello di mercato nell’anno in cui il contratto è stato stipulato.
Si tratta di un intervento previsto per mitigare gli effetti negativi derivanti dall’inasprimento della normativa per il 2006 (da tale periodo d’imposta, infatti, il coefficiente di redditività era stato portato dal 4% al 6%) e che potrebbe risultare utile qualora il contratto preveda canoni che risultavano “congrui” con il coefficiente di redditività del 4% e non lo siano più con l’attuale coefficiente del . Tale ipotesi è tutt’altro che remota. Vista la durata standard dei contratti di locazione commerciale (“9+9” o “6+6”, a seconda del settore di attività), infatti, è plausibile che siano tuttora in corso contratti il cui canone sia stato pattuito quando il coefficiente di redditività era pari al 4% e che, in ragione della situazione di crisi, le parti abbiano deciso di non modificarne l’importo.
In tali casi, in mancanza di una delle cause di esclusione o di disapplicazione automatica normativamente previste (art. 30 della L. 724/94 e provv. Agenzia delle Entrate 14 febbraio 2008), la società potrebbe ottenere la disapplicazione della richiamata disciplina sulle società di comodo mediante presentazione di apposita istanza di interpello.
Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate (circ. 5/2007, § 4.5), infatti, nell’ambito delle società immobiliari, le “oggettive situazioni” idonee a disapplicare la disciplina possono verificarsi, tra l’altro, per la dimostrata impossibilità di:
- praticare canoni di locazione sufficienti a superare il “test di operatività” o a conseguire un reddito effettivo superiore a quello minimo presunto, situazione che si verifica, ad esempio, nei casi in cui i canoni dichiarati siano almeno pari a quelli di mercato, determinati ai sensi dell’art. 9 del TUIR;
- modificare i contratti di locazione in corso (sul punto, la C.T. Reg. Firenze 27 giugno 2013 n. 55/8/13 ha ritenuto condizione sufficiente a vincere la presunzione di non operatività, oltre alla presenza di una reale crisi economica, la sussistenza di un vincolo giuridico contrattuale “senza la possibilità autonoma di modificare in aumento i canoni di locazione”).
In merito alla “congruità” dei canoni, la circ. Agenzia delle Entrate 25/2007 (§ 8) ha precisato che, per la determinazione del valore di mercato dei canoni di locazione, è possibile fare riferimento alle quotazioni immobiliari dell’.
Per il valore di mercato dei canoni, ci si può riferire alle quotazioni OMI
A tali valori rinvia anche la circ. 6/2007, riguardante i poteri degli uffici in materia di accertamento ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale; in tale contesto, viene, altresì, sottolineato che “le predette indicazioni devono essere assunte quale unico fondamento della rettifica del valore dichiarato in atto, ma possono essere utili per l’avvio di più approfondite analisi sulla base di altri elementi disponibili o acquisibili mediante un corretto utilizzo dei poteri di controllo”.
Relativamente alle possibili modifiche dei canoni, quale ulteriore presupposto di disapplicazione, la circ. Assonime 43/2007 (§ 7.2) ha rilevato che “la normativa in tema di locazioni immobiliari, come interpretata dall’unanime giurisprudenza di legittimità, non consente alcuna modifica dell’entità del canone in corso di rapporto. Considerata dunque la natura imperativa dei termini legali di durata minima delle locazioni di immobili urbani (adibiti o meno ad uso di abitazione), l’interpretazione fornita dall’Agenzia nella riportata circolare n. 5/E consente, previo interpello, la disapplicazione della disciplina delle società non operative nei confronti delle società che dimostrino di aver pattuito, nel contesto di rapporti locativi già in corso, canoni la cui entità non sia sufficiente a raggiungere le soglie di proventi e reddito minimi individuate dall’art. 30 della legge n. 724 del 1994, e ciò a prescindere dall’allineamento di tali canoni agli attuali valori di mercato”.
In proposito si sottolinea che, nel caso di locazione di fabbricati ad uso industriale o commerciale, risulta verosimile la circostanza per cui il contratto di locazione sia stato stipulato in tempi risalenti. Sul punto, va ricordato che, secondo la circ. 44/2007 (§ 2.6), sempre ipotizzando l’impossibilità di modificare i contratti, rappresenta un’ipotesi che garantisce la disapplicazione la circostanza che il canone sia almeno pari a quello di mercato nell’anno in cui il contratto è stato stipulato.
Si tratta di un intervento previsto per mitigare gli effetti negativi derivanti dall’inasprimento della normativa per il 2006 (da tale periodo d’imposta, infatti, il coefficiente di redditività era stato portato dal 4% al 6%) e che potrebbe risultare utile qualora il contratto preveda canoni che risultavano “congrui” con il coefficiente di redditività del 4% e non lo siano più con l’attuale coefficiente del . Tale ipotesi è tutt’altro che remota. Vista la durata standard dei contratti di locazione commerciale (“9+9” o “6+6”, a seconda del settore di attività), infatti, è plausibile che siano tuttora in corso contratti il cui canone sia stato pattuito quando il coefficiente di redditività era pari al 4% e che, in ragione della situazione di crisi, le parti abbiano deciso di non modificarne l’importo.