REDDITOMETRO:
AGGIORNAMENTI
PER LE ANNUALI 2011-2012
In
questa Circolare
- Approccio normativo – Concetto di spesa
- Spese certe
- Spese per elementi certi
- Risparmio e attività d’impresa
- Spese per investimenti
Nuovo decreto
attuativo del redditometro, per le annualità a partire dal
periodo d’imposta 2011, senza dati stimati ai fini della
ricostruzione sintetica del reddito attribuibile al contribuente.
È questo il dato
essenziale che emerge dall’analisi del Provvedimento Agenzia
delle Entrate 16.9.2015 pubblicato in G.U. lo scorso 25 settembre
che rappresenta l’evoluzione del primo strumento applicativo del
redditometro di seconda generazione (D.M. 24/2012) rimasto in vigore
per gli accertamenti sulle annualità d’imposta 2009 e 2010.
Il nuovo sistema
elaborato con il decreto approvato va nella direzione, anche sotto il
profilo normativo, di un accertamento sintetico di tipo «puro»,
poiché limita al minimo ricostruzioni reddituali legate a dati
stimati.
Le uniche spese
statistiche rilevanti ai fini della determinazione del reddito
sintetico rimangono quelle connesse ai cd. elementi certi, quali, ad
esempio, quelle legate al possesso di immobili e di beni mobili
registrati (tipicamente immobili, autoveicoli e natanti).
Rimane anche nel
nuovo strumento operativo la distinzione fra spese correnti e spese
per investimenti. Per quest’ultime il dato continua a rilevare, più
in generale, al netto dei disinvestimenti effettuati nei quattro anni
precedenti all’acquisto dei beni.
Con l’approvazione
del Decreto del 16 settembre del Ministro dell’Economia e delle
Finanze (GU n. 223 del 25 settembre) viene definitivamente approvata
l’evoluzione del redditometro per il biennio
d’imposta 2011/2012.
Si tratta del primo
intervento di restyling, da quando è entrato in vigore il
redditometro di seconda generazione, così come modificato dal D.L.
78/2009.
Il precedente D.M.
24.12.2012 infatti, copriva le annualità 2009 e 2010,
ovverosia il primo anno di applicazione del nuovo redditometro e
quello i cui termini per poter esperire l’accertamento da parte del
fisco sono in scadenza quest’anno (31.12.2015).
Il provvedimento
contiene, dunque, le regole applicative per la gestione
dell’accertamento sintetico e il contenuto induttivo (tabella A
allegata al provvedimento) aggiornato di alcuni elementi di capacità
contributiva per gli anni d'imposta a decorrere dal 2011.
Dall’analisi del
nuovo decreto, si può facilmente notare come escono ufficialmente di
scena la stima delle spese per consumi basata esclusivamente sui dati
Istat.
Si segnalano altresì
ulteriori modifiche di lieve entità che non stravolgono, sotto il
profilo operativo il sistema delineato con il precedente decreto del
24 dicembre 2012.
Dal punto di vista
delle voci di costo, infatti, non si registrano variazioni di sorta
nell’allegata tabella A dove rimane la distinzione fra spese per
consumi e spese per investimenti.
Certo è che, stante
la nuova impostazione, che preclude ogni utilizzo di stima
nell’attribuzione della spesa al contribuente, si finisce per
svuotare di significato pratico anche la stessa tabella A allegata al
decreto, se non altro in relazione alla parte riservata alle spese
per consumi.
In realtà, infatti,
per molte voci di spesa, ad esempio quelle riguardanti il barbiere e
parrucchiere, spese per tram, autobus taxi e altri trasporti, pur
essendo presenti in tabella, appare difficile un loro utilizzo nella
stima sintetica del reddito, in quanto la loro presenza in Anagrafe
tributaria è effettivamente legata ad eventi eccezionali che
esulano dall’ordinario (accertamenti sul campo, od improbabili
inoltri di spesometri in relazione a spese che complessivamente
difficilmente superano le poche migliaia di euro l’anno).
Da quanto
evidenziato, emerge che, sotto il profilo della valenza giuridica e
della rilevanza pratica in termini di imponibile accertato, col
passare del tempo, il redditometro sta assumendo sempre più le
sembianze di una ricostruzione analitica del reddito, visto che gli
elementi a determinazione statistica che potranno essere utilizzati
per le spese correnti sono sempre più marginali.
Con tutte le
conseguenze che ne derivano nell’inquadramento sul piano legale
dell’accertamento e della prova contraria sul versante
dell’attività difensiva.
Approccio
normativo – Concetto di spesa
L’accertamento
sintetico, come noto, si basa sul concetto di spesa.
L’amministrazione finanziaria può infatti risalire
induttivamente al reddito del contribuente sulla base delle «spese
di qualsiasi genere sostenute nel periodo d’imposta». È fatta
salva la prova contraria, fornita dal soggetto passivo, che le stesse
spese sono state effettuate grazie a fonti di reddito legalmente
escluse dalla base imponibile. La ricostruzione sintetica del
reddito è effettuata tenendo conto dei seguenti elementi:
- spese certe analiticamente tracciate;
- quota di incremento patrimoniale imputabile al periodo d’imposta;
- quota di risparmio formatasi nell’anno;
- spese per elementi certi.
Rispetto allo
speculare Provvedimento del 24.12.2012 si deve puntualizzare che
dall’art. 4 del Decreto pubblicato il 25 settembre scorso, sono
uscite di scena, anche sotto il profilo normativo, le spese medie
Istat legate ai costi di sostenimento per beni e servizi di uso
corrente.
La possibilità di
utilizzo di tali elementi, lo ricordiamo, era già stata bocciata dal
Garante della privacy con il parere del 21 novembre 2013 e l’Agenzia
aveva già tempestivamente recepito tale indicazione nella sua prassi
operativa (C.M. 6/E/2014).
Ora il nuovo
provvedimento si allinea ufficialmente togliendo, nei fatti, quella
che prima era la lett. b) dell’art. 4, D.M. 24.12.2012.
Il nuovo decreto
ribadisce che le spese per beni e servizi di uso quotidiano, rilevano
comunque nel redditometro quando il relativo dato di spesa risulta su
base certa dagli elementi presenti in Anagrafe tributaria.
Trova quindi dignità
normativa il modus operandi, indotto dal Garante della privacy
(parere del 21 novembre 2013) già seguito nei fatti
dall’amministrazione finanziaria nelle verifiche fin d’ora
condotte, secondo cui l’accertamento sintetico di «seconda
generazione» si deve alimentare solo mediante l’utilizzo di spese
certe presenti in Anagrafe tributaria.
|
Spese
considerate dal nuovo decreto ai fini del redditometro
|
|
Spese
certe
Come sopra
segnalato, dunque, il contribuente, dovrà porre particolare
attenzione nelle ipotesi in cui le spese sostenute possano essere
intercettate dall’amministrazione finanziaria.
In sostanza, nella
prassi operativa, qualora il reddito dichiarato non si
dimostri particolarmente consistente, o meglio nell’ipotesi in cui
sia ragionevole «presumere» sulla mancata «coerenza»
dell’imponibile dichiarato rispetto alla capacità di spesa
dimostrata il contribuente dovrà rimanere particolarmente vigile nei
confronti di un possibile accertamento da redditometro.
Ci si riferisce così
a tutte quelle situazioni in cui vengano sostenute spese di entità
significativa che possano essere facilmente selezionate
dall’amministrazione finanziaria, quali ad esempio quelle per
acquisto di auto, immobili, ma non solo, poiché vanno aggiunte tutte
le spese intercettabili dallo spesometro (spese superiori a 3.600
euro al lordo dell’Iva) che possono venire agevolmente individuate
e di conseguenza immediatamente utilizzate, come «spese certe» da
parte dell’Agenzia delle Entrate nell’ambito della rettifica
sintetica.
In particolare si
tratta di quelle spese:
- che ordinariamente affluiscono nel Sistema Informativo dell’Anagrafe tributaria (tra i quali anche quelli di cui al cd. «spesometro» e quelli relativi ai rapporti con intermediari finanziari). In questo senso si citano anche tutti gli elementi che, ad esempio devono essere comunicati per il 730 precompilato. I dati, una volta inseriti nei sistemi informativi dell’Anagrafe tributaria, potranno infatti essere utilizzati anche per valutare la capacità contributiva dello stesso contribuente. Le informazioni a supporto della precompilata, quindi, alimenteranno anche la banca dati per il «redditometro»;
- che vengono acquisite tramite scambi di informazioni con le altre Agenzie fiscali, Enti ed Autorità pubbliche (Inps, Pra, Inail, Siae, Comuni) in costante aumento;
- che vengono intercettate tramite specifiche e dedicate campagne di raccolta sul territorio anche in collaborazione con la Guardia di Finanza (volte ad ottenere elementi più specifici, che non sono acquisibili in forma massiva).
Ai fini di cui
trattasi è bene ricordare, come sopra indicato, che tra le spese
di cui l’Amministrazione finanziaria è a conoscenza (o verrà a
conoscenza) vi sono anche quelle desumibili:
- dallo «spesometro» (D.L. 31.5.2010, art. 21) e quindi, in buona sostanza, tutti gli acquisti di beni e servizi oggetto di fatturazione (indipendentemente dall’importo) e tutti quelli certificati da scontrino o ricevuta fiscale di importo pari o superiore a 3.600 euro, Iva compresa;
- dalle comunicazioni dei beni dati in godimento ai soci e ai familiari.
Spese
per elementi certi
Le uniche spese
statistiche rilevanti ai fini della determinazione del reddito
sintetico rimangono, dunque, quelle connesse ai cd. elementi certi,
quali, ad esempio, quelle legate al possesso di immobili e di beni
mobili registrati (tipicamente immobili, autoveicoli e natanti).
Si tratta, della
sola tangibile eccezione al principio sopra richiamato che regge il
provvedimento di aggiornamento per il biennio 2011/2012.
Tali uscite
finanziarie, cd. «spese per elementi certi», essendo riferibili al
possesso di un bene conosciuto dal fisco, poiché presente in
Anagrafe tributaria, possono, pur essendo di derivazione statistica,
partecipare al processo di stima del reddito sinteticamente
attribuibile al contribuente.
Le «spese per
elementi certi», lo si ricorda, sono riferibili ai costi di
mantenimento derivanti dalla concreta disponibilità di un bene del
quale il fisco possiede tutte le informazioni relative alle
specifiche caratteristiche tecniche: è il classico caso degli
immobili o degli automezzi, in ordine ai quali il fisco cerca di
individuare l’entità delle eventuali spese «aggiuntive» rispetto
a quella sostenuta per l’acquisto.
In particolare per
spese per elementi certi la C.M. 24/E/2013
identifica quei costi come «le spese di ammontare determinato
dall'applicazione di elementi presenti in Anagrafe tributaria o,
comunque, disponibili (ad esempio potenza delle auto, lunghezza delle
barche, ecc.) di valori medi rilevati dai dati dell'Istat o da
analisi degli operatori appartenenti ai settori economici di
riferimento».
Per queste spese
deve comunque essere provato dall’Agenzia almeno il possesso del
bene da parte del contribuente.
Il Provvedimento
varato il 25 settembre scorso, individua dunque il nuovo contenuto
induttivo di questi elementi indicativi di capacità contributiva
tenendo conto della spesa media, per gruppi e categorie di consumi,
del nucleo familiare di appartenenza del contribuente risultante
dall'indagine annuale sui consumi delle famiglie compresa nel
Programma statistico nazionale.
Il nuovo decreto,
però, nella quantificazione delle spese per elementi certi ai fini
della ricostruzione induttiva del reddito complessivo, evidenzia una
novità rispetto al precedente.
In presenza di
informazioni afferenti a spese effettive in Anagrafe tributaria
relative a questi elementi «certi», viene infatti precisato che il
dato presente in Anagrafe tributaria si considera comunque prevalente
rispetto a quello calcolato induttivamente (art. 1, co. 5).
Questa è una novità
rispetto al precedente Decreto in cui si affermava che doveva essere
comunque considerato ai fini del redditometro quello più elevato tra
il dato effettivo presente in Anagrafe Tributaria e quello invece
determinato induttivamente grazie agli indicatori statistici.
Risparmio
e attività d’impresa
Viene anche
precisato (art. 3, lett. d) che la quota risparmio riscontrata e
formatasi nell'anno rileva nell’accertamento sintetico per la quota
«non utilizzata per consumi ed investimenti», inciso che non
appariva nel Provvedimento del 24.12.2012. Trattasi, comunque, di
affermazione pleonastica dato che il risparmio è ovviamente ciò che
non è stato speso.
La valorizzazione di
tale voce, lo si ricorda, parte sempre dall’analisi dei conti
correnti. Se dalla valutazione degli stessi emergono rilevanti
incongruenze tra la differenza del reddito dichiarato e le spese
effettuate/stimate in capo al contribuente nel periodo d’imposta,
anche l’anomala accumulazione di risparmio potrebbe essere
utilizzata dall’Agenzia delle Entrate come elemento indice di
capacità contributiva ai fini del calcolo del redditometro.
Tale assunto, com’è
ormai noto, poggia sulla presunzione per cui alla base dell’accumulo
di risparmio ci possa essere stato un possibile occultamento di base
imponibile in sede di dichiarazione dei redditi.
Viene infine
confermato che non si considerano sostenute dalla persona fisica le
spese per i beni e servizi se gli stessi sono relativi esclusivamente
ed effettivamente all'attività di impresa o all'esercizio di
arti e professioni, sempre che tale circostanza risulti da idonea
documentazione.
Tabella
n. 1: le spese per incrementi patrimoniali
|
Investimento
|
Modalità
di computo
|
|
Immobili
(fabbricati e terreni)
|
Incremento
patrimoniale meno ammontare totale del mutuo
|
|
Beni
mobili registrati (autoveicoli, caravan, motoveicoli, minicar,
natanti e imbarcazioni, aeromobili)
|
Incremento
patrimoniale meno il finanziamento
|
|
Polizze
vita (investimento, previdenza, vita)
|
Incremento
patrimoniale
|
|
Contributi
previdenziali volontari
|
Incremento
patrimoniale
|
|
Azioni
Obbligazioni
Conferimenti
Finanziamenti
Capitalizzazioni
Quote
di partecipazione
Fondi
d'investimento Derivati Certificati di deposito
Pronti
contro termine
Buoni
postali fruttiferi
Conti
di deposito vincolanti
Altri
titoli di credito
Altri
prodotti finanziari valuta estera
Oro
Numismatica
Filatelia
Oggetti
d’arte o d’antiquariato
Manutenzione
straordinaria delle unità abitative
Donazioni
od erogazioni liberali
Altro
|
Incremento
patrimoniale
|
Spese
per investimenti
Sul punto si
evidenza che nessuna modifica è stata operata sulla parte del
decreto che riguarda le spese per investimenti.
In questo caso non
ci sono mai stati e tanto meno ve ne sono oggi riferimenti a dati
stimati che non siano il frutto di un processo di rilevazione
analitica da parte dell’amministrazione finanziaria.
Piuttosto si deve
ricordare come nell'accertamento sintetico post D.L. 78/2010, le
spese patrimoniali si conteggiano per l'intero importo sostenuto
nell’anno. Ciò è dovuto al venir meno della presunzione di
formazione del reddito «per quinti», riguardante gli
investimenti patrimoniali di cui allo strumento di prima generazione.
Pertanto, nel nuovo
strumento, la spesa sostenuta per investimenti, così come qualsiasi
altra spesa attribuibile al contribuente si presume sostenuta, fino
a prova contraria, con redditi realizzati (e dichiarati) nel
corso dell’esercizio. Sul piano pratico, ciò significa, ad
esempio, che l’immobile acquisito nel corso dell’esercizio rileva
nell’ambito del medesimo periodo d’imposta tanto quanto le spese
di manutenzione ordinaria dell’autovettura.
Il dato continua a
rilevare, più in generale, al netto dei disinvestimenti effettuati
nei quattro anni precedenti all’acquisto dei beni.
L’incremento
patrimoniale, invece, viene determinato al netto del
mutuo/finanziamento solo in relazione all’acquisto di immobili e
beni mobili registrati (si veda la tabella n. 1).
In tale ambito ci
sia consentito di rilevare che sarebbe stato opportuno estendere tale
modalità di rilevazione anche alle altre voci di spesa riguardanti
il comparto investimenti, visto considerato che per molte di esse (ad
esempio interventi di ristrutturazione dell’immobile) la spesa
viene solitamente alimentata grazie all’utilizzo di somme ricevute
a credito.