Sull’immobile condotto in locazione manutenzione straordinaria deducibile
È sufficiente che tali costi siano stati sostenuti nell’esercizio dell’impresa e che, ovviamente, risultino dalla documentazione contabile
La Cassazione, con la sentenza n. 24277 di ieri, torna nuovamente sul tema della deducibilità, da parte dell’impresa locataria, delle spese di manutenzione straordinaria sull’immobile condotto in locazione.
Dai fatti di causa emerge che il contribuente deteneva in locazione un immobile in cui svolgeva la sua attività e, permantenerne l’efficienza nel tempo, aveva realizzato degli interventi di manutenzione straordinaria, deducendone frazionatamente, con preventiva capitalizzazione, le relative spese. Il contratto di locazione, però, prevedeva che, prima di eseguire tali interventi, il locatario chiedesse l’autorizzazione al locatore. Non avendo posto in essere tale adempimento contrattuale, l’Amministrazione finanziaria disconosceva la deduzione di tale spesa in capo al locatario, in quanto carente del requisito di inerenza art. 109, comma 5 del TUIR. In sostanza, per il Fisco, i costi non erano deducibili in quanto relativi a interventi eseguiti su un immobile di terzi e senza il consenso di questi, peraltro contrattualmente previsto.
La Suprema Corte, riprendendo la sua giurisprudenza pregressa, ha stabilito che la deducibilità di detti costi non può essere subordinata al diritto di proprietà dell’immobile, essendo sufficiente che gli stessi siano stati sostenuti nell’esercizio dell’impresa, al fine della realizzazione del miglior esercizio dell’attività imprenditoriale e dell’aumento della redditività della stessa, e che, ovviamente, risultino dalla documentazione contabile ( casi analoghi concernenti la detraibilità dell’IVA, Cass. nn. 10079/2009, 3544/2010; più recente Cass. n. 16596/2015).
Inoltre, con la sentenza di ieri, i giudici di legittimità hanno ribadito – ancora derivando il principio da precedenti pronunce – che l’elemento di rilievo, in definitiva, è la strumentalità dell’immobile, sul quale vengono eseguiti i lavori di ristrutturazione o miglioramento, all’attività dell’impresa, a prescindere dalla proprietà del bene da parte del soggetto che esegue i lavori, restando, quindi, irrilevante, di per sé, la disciplina civilistica in tema di locazione e gli stessi accordi contrattuali intercorsi tra le parti, fermo rimanendo ovviamente la configurabilità di fattispecie fraudolente e, cioè, in definitiva, di ipotesi di fittizietà dei costi (Cass. nn. 13327/2011 e 6200/2015).
Dello stesso parere è anche il Fisco, per cui le spese di manutenzione straordinaria su immobili in locazione possono essere considerate deducibili integralmente nell’esercizio in cui sono state sostenute, rilevando invece quali costi ad utilizzazione pluriennale art. 108, comma 3 del TUIR. Tuttavia, le modalità di ripartizione di tali spese sono diverse a seconda che il contratto di locazione preveda o meno la rinnovabilità alla scadenza (ris. nn. 400/83 e2980/82).
L’Agenzia delle Entrate ha altresì affermato, con la ris. n. 383/2007, che le spese di ammodernamento e di ristrutturazione capitalizzate nella voce “altre immobilizzazioni immateriali” sono assoggettate alla disciplina fiscale delle spese pluriennali di cui all’art. 108, comma 3 del TUIR. Tale disposizione stabilisce la deducibilità delle spese relative a più esercizi “nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio”. Al riguardo, è stato precisato che i criteri civilistici di ripartizione delle spese in esame costituiscono presupposto per la determinazione della quota di dette spese imputabili al reddito dell’esercizio (C.M. n. 73/94).
Occorre evidenziare, però, che, in seno alla Suprema Corte esiste anche un orientamento contrario, recante arresti recenti, per cui, ai fini della deducibilità, è necessario che il bene, su cui sono effettuati gli interventi migliorativi, sia normalmente destinato dal contribuente all’esercizio di un’attività potenzialmente idonea a produrre utili: tale situazione non è ravvisabile nell’ipotesi in cui vengano in considerazione miglioramenti apportati all’immobile condotto in locazione dal contribuente, con spese di manutenzione straordinaria, poiché, in tal caso, il beneficiario ultimo delle opere rimane esclusivamente il locatore (Cass. nn. 6936/2011 e 13494/2015).
Merita, da ultimo, un accenno la parte della sentenza di ieri che, pur non entrando nel merito per inammissibilità del motivo di ricorso, ha affrontato la questione della presunta antieconomicità del comportamento del contribuente nel commercio delle auto usate, in forza della quale il Fisco aveva determinato maggiori ricavi con metodo induttivo. La Cassazione, in proposito, ha “lasciato passare” il ragionamento dei giudici di merito, secondo cui, tenendo conto del complessivo margine positivo conseguito dalla società e sulla scorta di ampia documentazione prodotta da quest’ultima, non vi fossero elementi tali da integrare la presunzione di un comportamento gestionale inattendibile perché produttivo solo di perdite per la parte del commercio di auto usate, ma non sul fronte del commercio di auto nuove, conseguendo, appunto, un complessivo risultato economico (e fiscale) positivo. Come a dire che non vi è antieconomicità della condotta del contribuente se solo “un ramo” della sua attività è in perdita, ma il risultato complessivo è positivo (nello stesso senso Cass. n. 19408/2015).