/ Luca FORNERO
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Con la circolare n. 12/2020, Assonime, analizzando l’agevolazione introdotta dall’art. 24 del DL 34/2020 (DL “Rilancio”), che consente ad alcuni soggetti con ricavi o compensi non superiori nel 2019 a 250 milioni di euro di non versare il saldo IRAP relativo al periodo di imposta 2019 e la prima rata dell’acconto IRAP relativo al periodo di imposta 2020, è tornata sul relativo trattamento contabile, in considerazione delle diverse soluzioni che sono state prospettate in dottrina.
In particolare, alcuni autori propendono per rilevare il beneficio relativo al saldo IRAP 2019 nel bilancio 2020 non solo in relazione alle imprese che hanno già approvato il bilancio 2019 prima della data di entrata in vigore del DL 34/2020 (19 maggio 2020), ma anche in relazione alle imprese che approvano il bilancio 2019 successivamente a tale data.
Secondo i sostenitori di questa tesi, la misura in esame costituisce un fatto successivo alla chiusura dell’esercizio connesso all’emergenza sanitaria e la norma stabilisce che “non è dovuto” il versamento del saldo, senza incidere sull’obbligazione tributaria e, quindi, sull’IRAP dovuta per il 2019.
In particolare, le argomentazioni addotte a sostegno della tesi sono le seguenti:
- secondo il documento OIC 25, “il costo derivante delle imposte correnti (o dovute) è calcolato in base … alle aliquote d’imposta (rectius alla normativa, ndr) vigenti alla data di bilancio”;
- secondo il documento OIC 29, un fatto successivo alla chiusura dell’esercizio, ancorché riconducibile ad un fenomeno valutativo, deve essere recepito nei valori di bilancio in chiusura solo se evidenzia condizioni già esistenti alla data di riferimento di bilancio, situazione che non potrebbe verificarsi in relazione ad un provvedimento normativo successivo alla data di chiusura dell’esercizio;
- l’art. 24 del DL 34/2020 rientrerebbe tra le misure emanate in risposta all’emergenza COVID-19, le quali sarebbero già state considerate dalla comunicazione OIC 5 maggio 2020 come fatti successivi che non devono essere recepiti nei valori di bilancio (c.d. non adjusting);
- la rilevazione dell’agevolazione nel bilancio 2019 (se non approvato) inciderebbe sulla comparabilità dei bilanci, in quanto l’imputazione del beneficio nel 2019 ovvero nel 2020 dipenderebbe dalla data di approvazione del bilancio.
La seconda soluzione prospettata consiste nel rilevare gli effetti dell’esonero del versamento del saldo IRAP 2019 già nel bilancio 2019 (se non ancora approvato).
Tale tesi si basa sull’assunto che l’agevolazione introdotta dall’art. 24 del DL 34/2020 “abbia una valenza sostanzialmente retroattiva rispetto alla sua data di entrata in vigore, facendo venir meno l’IRAP (eventualmente) dovuta a saldo per il 2019 e cioè il titolo costitutivo dell’obbligazione e non il suo mero adempimento”.
La contabilizzazione nel bilancio del 2019 non risulterebbe, quindi, in contrasto:
- con il documento OIC 25, in quanto una norma con efficacia retroattiva dovrebbe ritenersi vincolante così come una norma già vigente alla data di bilancio;
- con il documento OIC 29, in quanto la norma, in virtù della sua efficacia retroattiva, muterebbe ex tunc la situazione riferibile alla data di chiusura dell’esercizio, evidenziando una condizione giuridicamente già esistente a tale data. Saremmo, quindi, di fronte ad un fatto successivo alla chiusura dell’esercizio che deve essere recepito nei valori di bilancio (c.d. adjusting).
Ad avviso di Assonime, anche le altre argomentazioni a sostegno della diversa tesi non sono dirimenti.
La scarsa comparabilità dei bilanci si verifica sempre in presenza di fatti successivi alla chiusura dell’esercizio di cui si deve tener conto in base al documento OIC 29: anche in questi casi, i valori di bilancio dipendono dalla data in cui lo stesso viene approvato.
Sotto altro profilo, il fatto che il DL 34/2020 sia stato emanato per fronteggiare l’emergenza COVID-19 “non esclude che l’art. 24 possa avere, come in effetti sembra avere, efficacia sostanzialmente retroattiva ed operare sull’obbligazione ancor prima del suo concreto adempimento”.
D’altra parte, secondo Assonime, il fatto che la norma operi retroattivamente, definendo l’IRAP dovuta per il periodo d’imposta 2019 in misura pari agli acconti dovuti per il medesimo periodo di imposta, indipendentemente dalla sussistenza di un ulteriore obbligo di versamento da effettuarsi nel 2020, risulta in modo chiaro se si ammette che, qualora siano stati effettuati versamenti in acconto IRAP relativi al 2019 eccedenti rispetto al dovuto, l’impresa conservi il diritto a far valere queste eccedenze a credito, anche se sarebbero state altrimenti assorbite dal saldo IRAP del 2019 (ove fosse stato ancora dovuto).
Per quanto riportato, l’Associazione sembra propendere per la seconda soluzione prospettata, a favore della quale si era già espressa con la news legislativa del 22 maggio 2020.
Da ultimo, Assonime fa cenno al documento pubblicato da CNDCEC e FNC il 5 giugno 2020, che ha prospettato, in riferimento alla tematica in esame, una soluzione ambivalente.