L’Amministrazione finanziaria ha ribadito la portata dell’obbligo nel principio di diritto n. 2/2023
Le operazioni che risultano prive di almeno uno dei presupposti necessari (soggettivo, oggettivo o territoriale) sono escluse dal campo di applicazione dell’IVA. In questo caso, di regola non sono previsti adempimenti documentali dal DPR 633/72.
Per alcune operazioni non territorialmente rilevanti, tuttavia, sussiste l’obbligo del soggetto passivo di emettere la fattura.
Tale adempimento è previsto, innanzitutto, per le cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale (art. 21 comma 6 lett. a) del DPR 633/72).
Inizialmente, l’obbligo riguardava anche le prestazioni di servizi, rese a committenti soggetti passivi stabiliti nel territorio di un altro Stato membro dell’Ue, fuori dal campo di applicazione dell’imposta ai sensi dell’art. 7-ter del DPR 633/72.
Rispetto a quest’ultima previsione, però, a decorrere dal 1° gennaio 2013, il novero delle operazioni soggette a fatturazione è stato notevolmente ampliato dall’art. 1 comma 325 lett. d) n. 2 della L. 228/2012, al fine di recepire la direttiva 45/2010/Ue.
Per i soggetti passivi stabiliti in Italia, infatti, l’obbligo di emissione della fattura sussiste in relazione alle seguenti operazioni, qualora risultino fuori dal campo di applicazione dell’IVA per carenza del requisito territoriale (art. 21 comma 6-bis del DPR 633/72):
- cessioni di beni e prestazioni di servizi, diverse da quelle di cui all’art. 10 comma 1 nn. da 1 a 4 e 9 del DPR 633/72, effettuate nei confronti di un soggetto passivo che è debitore dell’imposta in un altro Stato membro dell’Ue (lett. a);
- cessioni di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate fuori dall’Ue (lett. b).
La portata applicativa dei citati commi 6 lett. a) e 6-bis lett. b) dell’art. 21 del DPR 633/72 è stata precisata, da ultimo, nel principio di diritto dell’Agenzia delle Entrate n. 2/2023 (si veda “Obbligo di fatturazione per le cessioni di beni nei depositi doganali in Italia” del 13 gennaio 2023).
In questo documento di prassi si è osservato che:
- il comma 6 lett. a) stabilisce l’obbligo di fatturazione di quelle operazioni ritenute “territorialmente non soggette ad imposta in Italia”, benché aventi a oggetto beni “fisicamente” esistenti nel territorio dello Stato, ma che, per effetto dell’applicazione delle disposizioni doganali conservano lo status di “merci allo stato estero”;
- il comma 6-bis lett. b) prevede l’obbligo di fatturazione di quelle operazioni ritenute “territorialmente non soggette ad imposta in Italia”, benché effettuate da un soggetto passivo italiano, ma fuori dall’Ue (es. vendite di beni “estero su estero”, ovvero beni acquistati all’estero e ceduti prima dell’importazione in Italia o nell’Ue).
Pertanto, nel primo caso è irrilevante che il soggetto passivo cedente sia stabilito o meno nel territorio dello Stato. Al contrario, la fattispecie prevista dall’art. 21 comma 6-bis lett. b) del DPR 633/72 riguarda solo i cedenti o prestatori che siano soggetti passivi stabiliti in Italia.
L’obbligo di emissione della fattura per le predette operazioni comporta quello di annotazione del documento nel registro delle fatture (art. 23 del DPR 633/72).
Inoltre, le operazioni di cui all’art. 21 comma 6-bis del DPR 633/72 devono essere indicate:
- nel rigo VP2 – “Totale operazioni attive (al netto dell’IVA)” della comunicazione dei dati delle liquidazioni periodiche IVA;
- nell’apposito rigo (VE34 nel modello IVA 2023 per il 2022) del quadro VE relativo alle operazioni attive della dichiarazione annuale IVA.
Le citate operazioni concorrono anche al volume d’affari del soggetto passivo (art. 20 del DPR 633/72), pur non essendo assoggettate a IVA nel territorio dello Stato (circ. Agenzia delle Entrate n. 12/2013). Questa situazione può avere conseguenze, per esempio, sulla possibilità del soggetto passivo di avvalersi delle liquidazioni IVA su base trimestrale.
Nessun effetto sullo status di esportatore abituale
Per sterilizzare gli effetti sulla determinazione dello status di esportatore abituale, tuttavia, è stato espressamente previsto che, a tale scopo, non si debba tenere conto delle operazioni di cui all’art. 21 comma 6-bis del DPR 633/72 (art. 1 comma 1 lett. a) del DL 746/83, come modificato dall’art. 1 comma 329 della L. 228/2012).
In caso di mancata emissione della fattura per le citate operazioni non territorialmente rilevanti, al cedente o prestatore è irrogata la sanzione amministrativa compresa tra il 5% e il 10% dei corrispettivi non documentati (con un minimo di 500 euro) oppure da 250 a 2.000 euro, se la violazione non rileva ai fini della determinazione del reddito (art. 6 comma 2 del DLgs. 471/97).
Resta ferma la possibilità di avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso (art. 13 del DLgs. 472/97).