Si tratta di uno dei chiarimenti f orniti dalla circ. 26 dell’Agenzia sulla deducibilità, per le modif iche apportate
all’art. 101 comma 5 del TUIR
La circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26 di ieri contiene una serie di chiarimenti
in merito alla deducibilità delle perdite su crediti, anche alla luce delle modif iche
apportate all’art. 101, comma 5 del TUIR dal DL 83/2012.
Punto particolarmente critico è il nuovo regime dei crediti di modesto importo e
scaduti da almeno sei mesi. Atteso era il parere dell’Agenzia in ordine
all’individuazione della modesta entità del credito, soprattutto laddove esistano
più posizioni creditorie nei conf ronti del medesimo soggetto debitore. In via
generale, la circolare precisa che la verif ica del limite quantitativo deve essere
ef f ettuata in relazione al singolo credito corrispondente ad ogni obbligazione
posta in essere dalle controparti, indipendentemente dalla circostanza che, in relazione al medesimo
debitore, sussistano al termine del periodo d’imposta più posizioni creditorie.
Tuttavia, laddove il rapporto contrattuale contempli una pluralità di obbligazioni pecuniarie (ad esempio
contratti di f ornitura e somministrazione), l’Agenzia chiarisce che la modesta entità deve essere verif icata
prendendo a rif erimento il saldo complessivo dei crediti scaduti da almeno sei mesi al termine del periodo
d’imposta riconducibile allo stesso debitore e al medesimo rapporto contrattuale. Si tratta di una soluzione
coerente con la constatazione che la convenienza di intraprendere un’azione nei conf ronti del debitore
tiene conto del saldo complessivo vantato nei suoi conf ronti e non della singola voce di credito; inoltre, si
evita il f razionamento dei tempi delle f atture per “creare” crediti sotto soglia.
Altro dubbio riguardava la possibilità di dedurre f iscalmente la perdita su crediti anche quando al Conto
economico è stata imputata una svalutazione, totale o parziale dei crediti. In altre parole, si discuteva se la
deducibilità f iscale della perdita f osse consentita anche quando tale perdita sia qualif icata contabilmente
come svalutazione, in quanto non ritenuta def initiva. Su Eutekne.inf o (si veda “Perdite su crediti deducibili
anche se contabilizzate come svalutazioni” del 24 aprile 2013) avevamo già risolto in senso positivo tale
dubbio e la conf erma di tale tesi giunge ora dall’Agenzia, per la quale “il rispetto del principio di previa
imputazione può considerarsi realizzato anche nel caso in cui a conto economico sia conf luito il costo a
titolo di svalutazione”.
Una problematica ulteriore, connessa alle perdite su crediti contabilizzate come svalutazioni, deriva dalla
circostanza che le stesse possono rif erirsi a più posizioni di credito (c.d. gestione per masse delle
svalutazioni) e, in tal caso, non vi è la possibilità di individuare in modo preciso quanta parte della
svalutazione cumulativa si rif erisca ai crediti di modesto importo; è quindi necessario adottare un criterio
convenzionale per comprendere l’entità della svalutazione. L’Agenzia precisa, al riguardo, che la perdita su
crediti deve essere integralmente imputata all’intero ammontare delle svalutazioni operate (c.d. criterio di
consumazione).
Per quanto concerne la decorrenza, la norma sulle perdite su crediti di modesta entità riguarda, ovviamente,
i crediti per i quali l’anzianità dei sei mesi è maturata nel corso del 2012, ma anche i crediti il cui semestre sia
maturato prima del 2012 e la cui perdita è imputata nel 2012 o negli esercizi successivi. Sembrerebbe,
invece, che la nuova disposizione non riguardi le perdite e le svalutazioni relative a crediti di modesto
importo con semestre già scaduto, già operate in passato e non dedotte.
Altri rilevanti chiarimenti della circolare sono i seguenti:
- per le perdite su crediti prescritti, l’Agenzia conf erma che la norma, in realtà, ha una ef f icacia meramente
interpretativa e che già in passato la prescrizione del credito costituiva elemento certo e preciso per la
deduzione della perdita;
- per le imprese IAS-adopter i requisiti di certezza e precisione necessari per la deducibilità f iscale della
perdita “scattano” in ciascuna delle ipotesi in cui è possibile ef f ettuare la derecognition di un credito;
- la cancellazione dal bilancio da parte delle imprese non IAS-adopter a seguito del verif icarsi di eventi
estintivi, anche di carattere giuridico, non dà luogo alla deducibilità automatica della perdita, ma devono
comunque sussistere i requisiti di certezza e precisione.
Si tratta, in quest’ultimo caso, di una chiusura interpretativa molto netta attenuata, tuttavia, da quanto
af f ermato nel § 3 della circolare. in cui si dice che i suddetti requisiti si ritengono verif icati quando il credito
è ceduto a banche o altri intermediari f inanziari vigilati, residenti in Italia o in Paesi che consentono un
adeguato scambio di inf ormazioni, che risultano indipendenti rispetto al soggetto cedente ed al soggetto
ceduto. Si tratta di un’apertura che avevamo già ipotizzato su queste pagine (si veda “Per le perdite su
crediti, elementi certi e precisi a individuazione automatica” del 21 luglio 2012
all’art. 101 comma 5 del TUIR
La circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26 di ieri contiene una serie di chiarimenti
in merito alla deducibilità delle perdite su crediti, anche alla luce delle modif iche
apportate all’art. 101, comma 5 del TUIR dal DL 83/2012.
Punto particolarmente critico è il nuovo regime dei crediti di modesto importo e
scaduti da almeno sei mesi. Atteso era il parere dell’Agenzia in ordine
all’individuazione della modesta entità del credito, soprattutto laddove esistano
più posizioni creditorie nei conf ronti del medesimo soggetto debitore. In via
generale, la circolare precisa che la verif ica del limite quantitativo deve essere
ef f ettuata in relazione al singolo credito corrispondente ad ogni obbligazione
posta in essere dalle controparti, indipendentemente dalla circostanza che, in relazione al medesimo
debitore, sussistano al termine del periodo d’imposta più posizioni creditorie.
Tuttavia, laddove il rapporto contrattuale contempli una pluralità di obbligazioni pecuniarie (ad esempio
contratti di f ornitura e somministrazione), l’Agenzia chiarisce che la modesta entità deve essere verif icata
prendendo a rif erimento il saldo complessivo dei crediti scaduti da almeno sei mesi al termine del periodo
d’imposta riconducibile allo stesso debitore e al medesimo rapporto contrattuale. Si tratta di una soluzione
coerente con la constatazione che la convenienza di intraprendere un’azione nei conf ronti del debitore
tiene conto del saldo complessivo vantato nei suoi conf ronti e non della singola voce di credito; inoltre, si
evita il f razionamento dei tempi delle f atture per “creare” crediti sotto soglia.
Altro dubbio riguardava la possibilità di dedurre f iscalmente la perdita su crediti anche quando al Conto
economico è stata imputata una svalutazione, totale o parziale dei crediti. In altre parole, si discuteva se la
deducibilità f iscale della perdita f osse consentita anche quando tale perdita sia qualif icata contabilmente
come svalutazione, in quanto non ritenuta def initiva. Su Eutekne.inf o (si veda “Perdite su crediti deducibili
anche se contabilizzate come svalutazioni” del 24 aprile 2013) avevamo già risolto in senso positivo tale
dubbio e la conf erma di tale tesi giunge ora dall’Agenzia, per la quale “il rispetto del principio di previa
imputazione può considerarsi realizzato anche nel caso in cui a conto economico sia conf luito il costo a
titolo di svalutazione”.
Una problematica ulteriore, connessa alle perdite su crediti contabilizzate come svalutazioni, deriva dalla
circostanza che le stesse possono rif erirsi a più posizioni di credito (c.d. gestione per masse delle
svalutazioni) e, in tal caso, non vi è la possibilità di individuare in modo preciso quanta parte della
svalutazione cumulativa si rif erisca ai crediti di modesto importo; è quindi necessario adottare un criterio
convenzionale per comprendere l’entità della svalutazione. L’Agenzia precisa, al riguardo, che la perdita su
crediti deve essere integralmente imputata all’intero ammontare delle svalutazioni operate (c.d. criterio di
consumazione).
Per quanto concerne la decorrenza, la norma sulle perdite su crediti di modesta entità riguarda, ovviamente,
i crediti per i quali l’anzianità dei sei mesi è maturata nel corso del 2012, ma anche i crediti il cui semestre sia
maturato prima del 2012 e la cui perdita è imputata nel 2012 o negli esercizi successivi. Sembrerebbe,
invece, che la nuova disposizione non riguardi le perdite e le svalutazioni relative a crediti di modesto
importo con semestre già scaduto, già operate in passato e non dedotte.
Altri rilevanti chiarimenti della circolare sono i seguenti:
- per le perdite su crediti prescritti, l’Agenzia conf erma che la norma, in realtà, ha una ef f icacia meramente
interpretativa e che già in passato la prescrizione del credito costituiva elemento certo e preciso per la
deduzione della perdita;
- per le imprese IAS-adopter i requisiti di certezza e precisione necessari per la deducibilità f iscale della
perdita “scattano” in ciascuna delle ipotesi in cui è possibile ef f ettuare la derecognition di un credito;
- la cancellazione dal bilancio da parte delle imprese non IAS-adopter a seguito del verif icarsi di eventi
estintivi, anche di carattere giuridico, non dà luogo alla deducibilità automatica della perdita, ma devono
comunque sussistere i requisiti di certezza e precisione.
Si tratta, in quest’ultimo caso, di una chiusura interpretativa molto netta attenuata, tuttavia, da quanto
af f ermato nel § 3 della circolare. in cui si dice che i suddetti requisiti si ritengono verif icati quando il credito
è ceduto a banche o altri intermediari f inanziari vigilati, residenti in Italia o in Paesi che consentono un
adeguato scambio di inf ormazioni, che risultano indipendenti rispetto al soggetto cedente ed al soggetto
ceduto. Si tratta di un’apertura che avevamo già ipotizzato su queste pagine (si veda “Per le perdite su
crediti, elementi certi e precisi a individuazione automatica” del 21 luglio 2012