Ravvedimento da indebito reverse charge con incertezze
La riforma di cui all’art. 15 del DLgs. 158/2015 ha modificato le sanzioni tributarie connesse all’errata applicazione del meccanismo del reverse charge.
In particolare, nell’ipotesi in cui il cedente o prestatore abbia erroneamente emesso fattura senza applicazione dell’IVA laddove l’imposta era dovuta, l’art. 6 comma 9-bis.2 del DLgs. 471/97 ha introdotto una sanzione di tipo fisso, compresa tra 250 e 10.000 euro, se è estraneo ad ogni intendimento di tipo frodatorio e se l’imposta è stata comunque assolta dal cessionario o committente in reverse charge.
Avvalendosi del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del DLgs. 472/97, il cedente o cessionario può godere della riduzione delle sanzioni a 1/8 del minimo se regolarizza entro il termine per la dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione (per una fattura emessa nel 2015, dunque, entro il 30 settembre 2016).
Se il ravvedimento avviene in un momento successivo, la riduzione delle sanzioni può essere a 1/7, 1/6 o 1/5, mentre se il ravvedimento è eseguito entro 90 giorni, la riduzione diviene al nono.
Per godere dei descritti benefici e adottando un’interpretazione rigorosa, potrebbe non essere sufficiente il pagamento della sanzione ridotta, considerato che l’istituto del ravvedimento operoso, per produrre i suoi effetti, richiede l’integrale regolarizzazione della violazione commessa. In altri termini, il ripristino della situazione antecedente alla violazione e l’esecuzione dell’adempimento nella maniera corretta.
Ciò può realizzarsi, nel caso esaminato (in cui il cedente o prestatore abbia erroneamente applicato il reverse charge in luogo dell’addebito dell’IVA) con l’emissione di una nota di variazione in aumento ex art. 26 comma 1 del DPR 633/72. Tale è la modalità prevista a livello sistematico per rettificare le inesattezze della fatturazione quando l’imposta viene ad aumentare per un qualsiasi motivo.
Naturalmente, il cessionario potrà emettere una corrispondente nota di variazione in diminuzione per ripristinare la neutralità dell’operazione.
Tanto dispone il novellato art. 26 comma 10 del DPR 633/72 che, con efficacia dal 1° gennaio 2016, ha espressamente previsto la possibilità di emettere note di credito anche nel caso di reverse charge, essendo peraltro garantito il diritto per il cessionario di richiedere al cedente l’imposta già pagata in rivalsa (art. 26 comma 5 del DPR 633/72).
In definitiva, oltre alla sanzione, il cedente o prestatore si troverebbe a versare anche l’imposta e gli interessi legali.
Fermo restando ciò, potrebbero sussistere anche violazioni dichiarative, che esulano però dal presente commento.
Diversamente opinando si può, tuttavia, osservare che il tenore letterale della norma sanzionatoria di cui trattasi (art. 6 comma 9-bis.2 del DLgs. 471/97), nel caso di indebita applicazione del reverse charge, prevede che “il cedente o il prestatore non è tenuto all’assolvimento dell’imposta”, al di là della soggezione alla sanzione pecuniaria.
La norma, introdotta con il DLgs. 158/2015, pur essendo stata inserita nel decreto sulle sanzioni, potrebbe essere intesa come regolatrice della fattispecie anche sotto il profilo impositivo, costituendo espressione del principio di neutralità dell’IVA.
Per cui, è possibile che l’Amministrazione finanziaria si pronunci in favore della sola debenza della sanzione amministrativa e non anche dell’imposta non addebitata in rivalsa e dei relativi interessi.
In questo senso, un precedente potrebbe essere costituito dalla ris. Agenzia delle Entrate 29 dicembre 2010 n. 140.
Con riferimento all’irregolare fatturazione delle operazioni con il meccanismo del reverse charge, ivi si è affermato che, “così come l’Amministrazione Finanziaria in sede di accertamento può limitarsi a contestare la sanzione, senza operare alcun recupero d’imposta né in capo al cedente, né in capo al cessionario – sempreché la stessa sia stata assolta, seppur irregolarmente – egualmente, in sede di ravvedimento la violazione commessa potrà essere sanata con il pagamento – in misura ridotta – della sola sanzione del 3% dell’imposta irregolarmente assolta, senza bisogno di porre in essere ulteriori adempimenti a rettifica del comportamento tenuto. Pertanto, nel caso in questione, al fine di sanare la violazione commessa non sarebbe stato necessario emettere le note di credito”.
La riforma di cui all’art. 15 del DLgs. 158/2015 ha modificato le sanzioni tributarie connesse all’errata applicazione del meccanismo del reverse charge.
In particolare, nell’ipotesi in cui il cedente o prestatore abbia erroneamente emesso fattura senza applicazione dell’IVA laddove l’imposta era dovuta, l’art. 6 comma 9-bis.2 del DLgs. 471/97 ha introdotto una sanzione di tipo fisso, compresa tra 250 e 10.000 euro, se è estraneo ad ogni intendimento di tipo frodatorio e se l’imposta è stata comunque assolta dal cessionario o committente in reverse charge.
Avvalendosi del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del DLgs. 472/97, il cedente o cessionario può godere della riduzione delle sanzioni a 1/8 del minimo se regolarizza entro il termine per la dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione (per una fattura emessa nel 2015, dunque, entro il 30 settembre 2016).
Se il ravvedimento avviene in un momento successivo, la riduzione delle sanzioni può essere a 1/7, 1/6 o 1/5, mentre se il ravvedimento è eseguito entro 90 giorni, la riduzione diviene al nono.
Per godere dei descritti benefici e adottando un’interpretazione rigorosa, potrebbe non essere sufficiente il pagamento della sanzione ridotta, considerato che l’istituto del ravvedimento operoso, per produrre i suoi effetti, richiede l’integrale regolarizzazione della violazione commessa. In altri termini, il ripristino della situazione antecedente alla violazione e l’esecuzione dell’adempimento nella maniera corretta.
Ciò può realizzarsi, nel caso esaminato (in cui il cedente o prestatore abbia erroneamente applicato il reverse charge in luogo dell’addebito dell’IVA) con l’emissione di una nota di variazione in aumento ex art. 26 comma 1 del DPR 633/72. Tale è la modalità prevista a livello sistematico per rettificare le inesattezze della fatturazione quando l’imposta viene ad aumentare per un qualsiasi motivo.
Naturalmente, il cessionario potrà emettere una corrispondente nota di variazione in diminuzione per ripristinare la neutralità dell’operazione.
Tanto dispone il novellato art. 26 comma 10 del DPR 633/72 che, con efficacia dal 1° gennaio 2016, ha espressamente previsto la possibilità di emettere note di credito anche nel caso di reverse charge, essendo peraltro garantito il diritto per il cessionario di richiedere al cedente l’imposta già pagata in rivalsa (art. 26 comma 5 del DPR 633/72).
In definitiva, oltre alla sanzione, il cedente o prestatore si troverebbe a versare anche l’imposta e gli interessi legali.
Fermo restando ciò, potrebbero sussistere anche violazioni dichiarative, che esulano però dal presente commento.
Diversamente opinando si può, tuttavia, osservare che il tenore letterale della norma sanzionatoria di cui trattasi (art. 6 comma 9-bis.2 del DLgs. 471/97), nel caso di indebita applicazione del reverse charge, prevede che “il cedente o il prestatore non è tenuto all’assolvimento dell’imposta”, al di là della soggezione alla sanzione pecuniaria.
La norma, introdotta con il DLgs. 158/2015, pur essendo stata inserita nel decreto sulle sanzioni, potrebbe essere intesa come regolatrice della fattispecie anche sotto il profilo impositivo, costituendo espressione del principio di neutralità dell’IVA.
Per cui, è possibile che l’Amministrazione finanziaria si pronunci in favore della sola debenza della sanzione amministrativa e non anche dell’imposta non addebitata in rivalsa e dei relativi interessi.
In questo senso, un precedente potrebbe essere costituito dalla ris. Agenzia delle Entrate 29 dicembre 2010 n. 140.
Con riferimento all’irregolare fatturazione delle operazioni con il meccanismo del reverse charge, ivi si è affermato che, “così come l’Amministrazione Finanziaria in sede di accertamento può limitarsi a contestare la sanzione, senza operare alcun recupero d’imposta né in capo al cedente, né in capo al cessionario – sempreché la stessa sia stata assolta, seppur irregolarmente – egualmente, in sede di ravvedimento la violazione commessa potrà essere sanata con il pagamento – in misura ridotta – della sola sanzione del 3% dell’imposta irregolarmente assolta, senza bisogno di porre in essere ulteriori adempimenti a rettifica del comportamento tenuto. Pertanto, nel caso in questione, al fine di sanare la violazione commessa non sarebbe stato necessario emettere le note di credito”.