/ Alfio CISSELLO Venerdì, 12 maggio 2017
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L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 16 di ieri, ha fornito importanti chiarimenti in merito al nuovo sistema sanzionatorio previsto in tema di reverse charge, chiarimenti che, in alcuni punti, sono molto favorevoli nei confronti dei contribuenti.
In breve, per effetto del DLgs. 158/2015, che ha modificato l’art. 6 del DLgs. 471/97 in relazione alle violazioni sul reverse charge introducendo appositi commi, il legislatore, dopo aver sanzionato puntualmente l’omessa inversione contabile, ha differenziato, introducendo sanzioni pressoché identiche, l’indebita effettuazione del reverse charge (che si ha quando gli uffici lo disconoscono) dall’erronea emissione di fattura con IVA quando, invece, si sarebbe dovuta applicare l’inversione contabile.
Nel sistema attuale, se il cessionario/committente non effettua l’inversione contabile, è applicabile la sanzione fissa da 500 euro a 20.000 euro. Qualora, però, l’operazione non risulti nemmeno dalla contabilità tenuta ai sensi del DPR 600/73 (libro giornale o registro acquisti), la sanzione è elevata ad una misura compresa tra il 5% e il 10% dell’imponibile, con un minimo di 1.000 euro (art. 6 comma 9-bis del DLgs. 471/97).
Nel sistema antecedente, invece, la sanzione era proporzionale, dal 100% al 200% dell’imposta, con un minimo di 258 euro.
Per l’imposta che il cessionario/committente non avrebbe potuto detrarre, rimangono le sanzioni da indebita detrazione e da dichiarazione infedele ex artt. 5 comma 4 e 6 comma 6 del DLgs. 471/97. Ove la violazione non incida sull’imposta, rimane applicabile la sanzione da dichiarazione inesatta dell’art. 8 del medesimo decreto.
Il cessionario/committente che non riceve fattura nei termini di legge o la riceve ma irregolare può regolarizzare l’operazione senza sanzioni, nel rispetto della procedura indicata dallo stesso art. 6 comma 9-bis.
Ora, per espressa disposizione normativa, le sanzioni in oggetto operano anche per il reverse charge esterno, ma in tal caso (precisano le Entrate) la procedura per la regolarizzazione delle operazioni intracomunitarie è sempre quella dell’art. 46 comma 5 del DL 331/93, che non è stata implicitamente abrogata dal DLgs. 158/2015.
L’omessa regolarizzazione è punita alla stregua dell’omesso reverse charge quindi, a seconda della tipologia della violazione, in misura fissa o proporzionale (in realtà, le Entrate, quando parlano della regolarizzazione, fanno solo riferimento alla sanzione proporzionale, che si ha quando l’operazione non risulta nemmeno dalla contabilità ai fini delle dirette).
Tanto premesso, salvi i casi di frode se il cedente/prestatore, per errore, emette la fattura con IVA e l’imposta è stata comunque da questi assolta (dunque l’operazione è stata registrata ed è confluita nella liquidazione di competenza), la sanzione è a carico del cessionario/committente, da 250 euro a 10.000 euro, essendo il cedente/prestatore un obbligato solidale (art. 6 comma 9-bis.1. del DLgs. 471/97).
Nel caso opposto (erronea effettuazione del reverse charge), in sostanza la disciplina è identica, ma della sanzione risponde il cedente/prestatore, ed è il cessionario/committente ad essere un obbligato solidale (art. 6 comma 9-bis.2. del DLgs. 471/97).
Rimane sempre fermo il diritto di detrazione.
Disconoscimento del reverse charge oneroso se non ci sono incertezze
Le Entrate, poi, specificano, e questo è un aspetto molto favorevole, che la sanzione fissa va riferita alla singola liquidazione periodica e al singolo fornitore/committente, non alla singola operazione.
Allora, se uno stesso fornitore ha emesso 50 fatture per errore con IVA nello stesso trimestre (se si tratta di contribuenti trimestrali), la violazione è unica, mentre se ha emesso 50 fatture con IVA in un trimestre e 20 con IVA in un altro trimestre, due sono le violazioni.
Ancorare la violazione alla singola fattura (come sembrerebbe dal dato letterale della norma) contrasterebbe con la ratio legis e con la proporzionalità, considerato che, se ci sono di mezzo frodi, la sanzione è quella proporzionale del primo comma dell’art. 6, dal 90% al 180% dell’imposta.
La disciplina da ultimo illustrata si applica se l’imposta, per errore, è stata irregolarmente assolta; ove l’assolvimento non sia avvenuto operano le consuete sanzioni dei commi 1 e 8 dell’art. 6 del DLgs. 471/97.
Infine, nel caso in cui il reverse charge sia stato effettuato per sbaglio, il comma 9-bis.2. trova applicazione solo quando la disciplina, in breve, si presti ad incertezze (si riporta, tra l’altro, il caso della stabile organizzazione occulta).
Se, invece, il reverse charge è stato applicato in ipotesi ove, all’evidenza, non avrebbe dovuto esserlo, tornano applicabili, per tutte le parti, le sanzioni dei commi 1 e 8 dell’art. 6 del DLgs. 471/97.