/ Alessandro BORGOGLIO Mercoledì, 7 marzo 2018
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La Suprema Corte conferma l’orientamento in base al quale l’inerenza è principio immanente al reddito d’impresa
L’antieconomicità non è una declinazione del principio di inerenza, ammettendo quest’ultima soltanto valutazioni di tipo qualitativo, ma al più un sintomo della mancanza di inerenza; pertanto, l’Amministrazione finanziaria può contestare al contribuente l’antieconomicità facendo ricorso al valore normale e all’accertamento fondato su presunzioni.
È questo l’importante assunto desumibile dalla recente Cassazione n. 3170/2018.
Sono passate poche settimane dall’importante pronuncia con la quale la Suprema Corte ha stabilito che l’art. 109 comma 5 del TUIR, storicamente utilizzato dagli Uffici (e riconosciuto anche dalla Cassazione) per le contestazioni relative al principio di inerenza, si riferisce, in verità, al diverso principio dell’indeducibilità dei costi relativi ai ricavi esenti (ferma l’inerenza), cioè alla correlazione tra costi deducibili e ricavi tassabili; per contro, il principio di inerenza discende direttamente dalla nozione stessa di reddito d’impresa, atteso che esprime la riferibilità del costo sostenuto all’attività d’impresa, anche se in via indiretta, potenziale o in proiezione futura, escludendo i costi che si collocano in una sfera estranea all’esercizio dell’impresa, mediante un giudizio esclusivamente di tipo qualitativo oggettivo (Cass. n. 450/2018).
Alla luce di quest’ultima pronuncia, su Eutekne.info (si veda “Costi inerenti se correlati all’attività in senso ampio” del 12 gennaio 2018) ci si è chiesti, posto che il principio di inerenza riguarda solo la dimensione qualitativa del costo e l’art. 109 comma 5 del TUIR attiene esclusivamente al diverso principio dell’indeducibilità dei costi relativi a ricavi esenti, sulla base di quale norma o principio il Fisco in futuro potrà allora disconoscere solo parzialmente un costo ritenuto sproporzionato o incongruo ai ricavi o ai redditi (operazione che sinora la Cassazione ha avallato alla sola luce del principio di inerenza ex art. 109 comma 5 del TUIR; Cass. nn. 10319/2015 e 9036/2013).
La risposta la fornisce la Cassazione n. 3170/2018 in commento, dai cui fatti di causa si rileva che il Fisco aveva contestato a una società la sproporzione di costi di intermediazione immobiliare e, quindi, li aveva ritenuti in parte non inerenti, recuperandoli in applicazione dell’art. 109 comma 5 del TUIR, comportamento che invece la società ricorrente censurava, in quanto tale norma non avrebbe legittimato una simile contestazione e ripresa fiscale.
I giudici di legittimità, innanzitutto, hanno confermato che il principio di inerenza non trova fondamento nell’art. 109 comma 5 del TUIR, ma è immanente al sistema del reddito d’impresa – conferma del principio già sancito dalla pronuncia n. 450/2018 e che si attendeva come segno importante di un nuovo corso della questione secondo la Suprema Corte – e poi hanno stabilito nuovamente che la valutazione dell’inerenza di un costo all’attività d’impresa impone un giudizio di tipo qualitativo, che non necessariamente implica anche un giudizio quantitativo, e cioè di apprezzamento del costo in termini di congruità o antieconomicità, che non sono espressione dell’inerenza, ma costituiscono meri indici sintomatici dell’inesistenza di tale requisito, ossia dell’esclusione del costo dall’ambito dell’attività d’impresa.
L’Amministrazione finanziaria, allora, può contestare i costi sproporzionati o non congrui?
La Cassazione ha stabilito, riprendendo suoi arresti pregressi, che, sotto il profilo quantitativo, la valutazione sulla deducibilità o meno di un costo postula l’accertamento della congruità ed economicità dello stesso, dovendosi riconoscere all’Amministrazione finanziaria, per orientamento consolidato nella giurisprudenza di legittimità, il potere di valutare ai fini fiscali le varie prestazioni che costituiscono le componenti attive e passive del reddito, secondo il normale valore di mercato, che costituisce principio generale, desumibile dall’art. 9 del TUIR (Cass. n. 10802/2002).
Tale principio generale consente, quindi, al Fisco, nell’ambito dell’accertamento presuntivo, di valutare i costi e i ricavi esposti dal contribuente nel bilancio di esercizio e nella dichiarazione annuale dei redditi, anche nell’ipotesi in cui non ricorrano irregolarità nella tenuta delle scritture contabili o vizi negli atti giuridici d’impresa e di negare la deducibilità, anche parziale, di un costo ritenuto non congruo o sproporzionato ai ricavi o all’oggetto dell’impresa, e quindi in presenza di un comportamento contrario ai canoni dell’economia, rispetto al quale il contribuente non fornisca plausibili ragioni giustificatrici (ex pluris, Cass. n. 10269/2017).
In conclusione, per la Suprema Corte, il Fisco è sempre legittimato a valutare congruità e proporzione dei costi, ma tale operazione che, almeno nella prassi, è sempre stata ricondotta all’art. 109 comma 5 del TUIR, risulta invece legittima alla luce delle disposizioni sul valore normale ex art. 9 del TUIR, che la Cassazione sembra elevare (e qui forse sovviene qualche perplessità) a principio generale, nonché dell’accertamento presuntivo, innanzitutto ex art. 39 comma 1 lett. d) ultimo periodo del DPR 600/73 – e qui, invece, forse trova la sede più naturale tale contestazione fiscale – ammettendo quest’ultimo anche l’utilizzo di presunzioni, purché qualificate, come potrebbero essere quelle afferenti, appunto, ai comportamenti antieconomici.