/ Mirco GAZZERA Mercoledì, 25 aprile 2018
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L’art. 17 comma 6 lett. a-ter) del DPR 633/72 prevede l’applicazione del meccanismo del reverse charge alle prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative a edifici.
L’ambito applicativo della citata disposizione è stato successivamente chiarito dalla prassi con riguardo, fra l’altro, agli impianti posizionati in parte all’interno e in parte all’esterno dell’edificio (es. impianti di videosorveglianza e di climatizzazione), nonché in relazione all’installazione di impianti strettamente funzionali allo svolgimento di un’attività industriale.
Si premette che, in assenza di una definizione in ambito IVA e richiamando la nozione fornita dall’art. 2 del DLgs. 192/2005 (cfr. anche circ. Ministero dei lavori pubblici n. 1820/60 e R.M. n. 46/98), la circ. Agenzia delle Entrate n. 14/2015 ha chiarito che l’edificio è “un sistema costituito dalle strutture edilizie esterne che delimitano uno spazio di volume definitivo, dalle strutture interne che ripartiscono detto volume e da tutti gli impianti e dispositivi tecnologici che si trovano stabilmente al suo interno (...)”. L’Agenzia ha ritenuto, inoltre, che il legislatore ha voluto limitare l’ambito di applicazione dell’art. 17 comma 6 lett. a-ter) del DPR 633/72 ai fabbricati e non alla categoria più ampia dei beni immobili.
Secondo parte della dottrina, tuttavia, l’equiparazione fra la nozione di “edificio” e di “fabbricato” sarebbe da rivalutare. Questo alla luce della definizione di “beni immobili” prevista dall’art. 13-ter del Regolamento Ue n. 282/2011 in vigore dal 1° gennaio 2017, qualora si attribuisca a tale disposizione valenza generale e non limitata alla territorialità IVA. Le note esplicative della Commissione Ue alle novità del Regolamento Ue n. 1042/2013, infatti, precisano che il termine “edificio” ha un significato più ampio rispetto a quello di “fabbricato”, poiché include anche altre strutture erette dall’uomo che non si considerano fabbricati (es. strade, ponti, aerodromi, porti, ecc.). Sulla questione, peraltro, non sussistono al momento chiarimenti ufficiali.
Passando all’esame di alcuni dei casi esaminati dalla prassi in relazione all’applicazione dell’art. 17 comma 6 lett. a-ter) del DPR 633/72, la circ. Agenzia delle Entrate n. 37/2015 ha chiarito che il meccanismo dell’inversione contabile si applica anche agli impianti posizionati in parte internamente e in parte esternamente all’edificio per necessità tecniche o logistiche. Si pensi, a titolo esemplificativo, a:
- un impianto di videosorveglianza perimetrale composto da una centralina situata all’interno dell’edificio e da telecamere esterne;
- un impianto citofonico, il quale richiede la collocazione di apparecchiature all’esterno dell’edificio;
- un impianto di climatizzazione con motore posto all’esterno dell’edificio;
- un impianto idraulico con tubazioni esterne.
In un’ottica di semplificazione e di riduzione delle incertezze interpretative, l’Agenzia delle Entrate ha precisato, infatti, che è necessario valorizzare l’unicità dell’impianto il quale, nel suo complesso, è funzionale e servente all’edificio seppur, in parte, posizionato all’esterno dello stesso per le predette necessità.
Il criterio della funzionalità è stato richiamato, inoltre, per escludere dall’ambito applicativo del reverse charge le prestazioni di installazione, manutenzione e riparazione relative a impianti strettamente funzionali allo svolgimento di un’attività industriale, anche se detti impianti formano un tutt’uno con l’edificio una volta installati. Le attività di installazione elencate dalla circ. Agenzia delle Entrate n. 14/2015, ai fini dell’applicazione dell’inversione contabile, riguardano impianti che formano parte integrante dell’edificio e sono ad esso serventi. Non sono comprese, invece, le attività di installazione di impianti riconducibili a codici ATECO non inclusi in detto elenco.
Ne consegue, a titolo esemplificativo, che:
- l’installazione di impianti di refrigerazione a uso industriale, come nel caso dei magazzini frigoriferi per la conservazione, lavorazione e distribuzione di prodotti agricoli e alimentari, è una prestazione di servizi da ricondurre al codice ATECO 33.20.09 (“Installazione di altre macchine ed apparecchiature industriali”) non soggetta al meccanismo del reverse charge;
- l’installazione di un impianto di condizionamento dell’aria nell’edificio è una prestazione da ricondurre al codice ATECO 43.22.01 (“Installazione di impianti idraulici, di riscaldamento e di condizionamento dell’aria (inclusa manutenzione e riparazione) in edifici o in altre opere di costruzione”) soggetta al predetto meccanismo.