/ Anita MAURO e Stefano SPINA Lunedì, 17 settembre 2018
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Il trattamento, ai fini dell’imposta di registro, della risoluzione dei contratti, può dare luogo all’applicazione di norme differenti, tra le quali non è sempre facile orientarsi.
In linea di principio, a norma dell’art. 28 del DPR 131/86, la risoluzione dei contratti è soggetta al pagamento dell’imposta di registro fissa se questa dipende da una clausola o da una condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto stesso.
La norma aggiunge che, ove per la risoluzione sia previsto un corrispettivo, su tale importo si applica l’imposta proporzionale:
- dello 0,50%, prevista (per la quietanza) dall’art. 6 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86, ove il pagamento sia contestuale all’evento risolutorio;
- del 3%, prevista dalla norma residuale recata dall’art. 9 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86, ove il pagamento del corrispettivo sia differito nel tempo.
Regole particolari sono previste per la risoluzione dei contratti di locazione e affitto. Infatti l’art. 17 del DPR 131/86, nella versione aggiornata dall’art. 17 comma 1 let. b) del DLgs. 24 settembre 2015 n. 158, prevede che il pagamento dell’imposta avvenga entro 30 giorni dall’evento e che la comunicazione dell’evento all’Agenzia delle Entrate debba essere operata nel medesimo termine di 30 giorni.
Inoltre, l’art. 5 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86 dispone che, per le locazioni, l’imposta fissa è dovuta nella misura di 67 euro. Peraltro, ove sia già stata versata l’imposta di registro per l’intera durata del contratto, si ha diritto al rimborso delle annualità successive a quella in corso.
Nel caso in cui il locatore abbia optato per il regime della cedolare secca, fermo restando l’obbligo di comunicazione, non risulta dovuta alcuna imposta.
Diversamente, la risoluzione del contratto alla sua scadenza naturale (quale potrebbe essere lo scadere dei sei anni per una locazione non abitativa), non sconta alcuna imposta e non è neppure soggetta a particolari adempimenti. Infatti il contratto, anche se al suo interno prevede una clausola di rinnovo automatico, ai fini fiscali cessa alla data di fine locazione indicata nel modello RLI, salvo che le parti non ne proroghino la durata (la proroga, però, è soggetta all’obbligo di comunicazione ed al pagamento dell’imposta, salva la cedolare secca).
La risoluzione giudiziale del contratto, ovvero lo scioglimento del contratto ad opera dell’autorità giudiziaria ex art. 1453 c.c., invece, è disciplinata autonomamente dall’art. 8 comma 1 lett. e) della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86, che prevede l’applicazione dell’imposta di registro fissa agli atti dell’autorità giudiziaria che “dichiarano la nullità o pronunciano l’annullamento di un atto, ancorché portanti condanna alla restituzione di denaro o beni, o la risoluzione di un contratto”. Tale conclusione è confermata dalla R.M. n. 260786/1992.
In tal caso si ritiene che l’imposta di registro debba essere corrisposta nella misura fissa di 200 euro, configurandosi un’ipotesi di registrazione di atto giudiziale, rientrante nella disposizione recata dall’art. 8 comma 1 lett. e) della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86 (e non di registrazione di un accordo attinente il contratto di locazione).
Diverso trattamento spetta invece per le ordinanze di convalida delle intimazioni di licenza o di sfratto per morosità o di finita locazione, che, attraverso un procedimento speciale a cognizione sommaria, producono anch’esse la risoluzione del contratto di locazione. Sul tema, la C.M. 22 gennaio 1986 n. 8 ha chiarito che, non intervenendo a conclusione di una “controversia civile che definisca anche parzialmente il giudizio”, come richiesto dall’art. 8 della Tariffa, parte I, allegata al DPR 131/86, le ordinanze di convalida delle intimazioni di licenza per finita locazione o di sfratto per morosità (ex art. 663 c.p.c. ) non sono soggette a registrazione, rientrando, a contrario, nella disposizione recata dall’art. 2 della Tabella, allegata al DPR 131/86 (si veda “Con la risoluzione giudiziale della locazione, imposta di registro fissa” del 24 novembre 2014).
Taluni ritenevano che l’esenzione valesse per l’atto in sé ma non per la risoluzione del contatto, per la quale occorreva in ogni caso procedere ai sensi dell’art. 17 DPR 131/86 (cfr. la C.T. Prov. Firenze 4 aprile 2017 n. 388/2/17).
Le istruzioni alle istanze di autotutela aderiscono a tale tesi
Invece, le istruzioni alle istanze di autotutela delle locazioni tramite CIVIS, pubblicate lo scorso mese di giugno, alla slide 18, indicano tra le cause per le quali può risultare non pagata l’imposta di registro, la presenza di ordinanza di convalida di sfratto o di finita locazione.
Aderendo a questa tesi, quindi, si può concludere che, in caso di convalida di sfratto, l’imposta di registro non risulti dovuta né sulla registrazione dell’ordinanza, né sulla conseguente risoluzione del contratto stesso.