La nuova IVA al 5% per le cooperative sociali porta dubbi sull’esenzione

Le modifiche introdotte dalla legge di stabilità 2016 alla disciplina sembrano determinare alcune distorsioni impositive

La disciplina IVA riguardante le prestazioni socio-sanitarie, assistenziali ed educative rese dalle cooperative sociali è stata oggetto, negli ultimi anni, di diverse modifiche legislative, da ultimo da parte della legge di stabilità 2016.
Difatti, l’art. 1 comma 960 della L. 28 dicembre 2015 n. 208 ha previsto l’applicazione della nuova aliquota IVA del 5% per le prestazioni individuate ai numeri 18), 19), 20), 21) e 27-) dell’art. 10 comma 1 del DPR 633/72, qualora rese direttamente ovvero in esecuzione di contratti di appalto e convenzioni, ai soggetti svantaggiati di cui al numero 27-) del medesimo art. 10: anziani, inabili adulti, tossicodipendenti, malati di AIDS, handicappati psicofisici, minori anche coinvolti in situazioni di disadattamento e devianza, migranti, senza fissa dimora, richiedenti asilo, detenuti o donne vittime di tratta.

La disposizione si applica alle operazioni effettuate:
- a decorrere dal 1° gennaio 2016, per le prestazioni rese direttamente ai beneficiari;
- sulla base di contratti stipulati, rinnovati o prorogati successivamente al 1° gennaio 2016, per le prestazioni dipendenti da appalti o convenzioni.

L’introduzione della nuova aliquota del 5% lascia spazio ad alcuni dubbi applicativi circa la possibilità, per le cooperative sociali, di usufruire del regime di esenzione IVA di cui all’art. 10 del DPR 633/72, a decorrere dal 1° gennaio 2016.
A norma dell’art. 10 comma 1 del DPR 633/72, le prestazioni di cui ai numeri 19) e 20) – rispettivamente, prestazioni di ricovero e cura, compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari, vitto, nonché prestazioni di cura rese da stabilimenti termali, e prestazioni educative dell’infanzia, della gioventù e didattiche di ogni genere – sono esenti da IVA qualora effettuate da specifiche tipologie di enti con finalità sociale, fra cui sono espressamente menzionate le ONLUS.

La disciplina L. 208/2015 consentiva alle cooperative sociali di cui alla L. 381/91, e loro consorzi, di optare per il regime IVA più favorevole (imponibilità o esenzione), in ragione del fatto che tali soggetti sono qualificabili come ONLUS di diritto ai sensi dell’art. 10 comma 8 del DLgs. 460/97. La facoltà di opzione era, quindi, prevista dall’art. 1 comma 331 della L. 296/2006, primo e secondo periodo, ora soppressi per effetto del comma 962 della legge di stabilità 2016.

Facoltà di opzione che si ritiene riguardasse le sole prestazioni di cui ai numeri 19) e 20) dell’art. 10 comma 1 del DPR 633/72, essendo espressamente riferita alle cooperative sociali in quanto ONLUS (mentre per l’esenzione “oggettiva” di cui ai numeri 18) e 21) tale specificazione non sarebbe stata necessaria, potendo in linea teorica le cooperative sociali optare anche laddove non assimilate alle ONLUS).

Si potrebbe sostenere, a tal proposito, che il suddetto comma 331 della L.296/2006 costituisse soltanto una specificazione degli effetti derivanti dall’art. 10 comma 8 del DLgs. 460/97 in merito all’equiparazione delle cooperative sociali alle ONLUS, e che la facoltà di opzione non dovrebbe essere preclusa a seguito della sua abrogazione.

Nondimeno, va osservato che lo stesso comma 331 della L. 296/2006 risultava già abrogato dall’art. 1 comma 489 della L. 228/2012 e che l’Amministrazione finanziaria aveva già avuto occasione di esprimersi sul punto. Nello specifico, la circ. dell’Agenzia delle Entrate del 3 maggio 2013 n. 12 aveva chiarito che, a causa di tale abrogazione, doveva considerarsi esclusa, per le cooperative sociali, la facoltà di optare per il regime di esenzione, essendo previsto il solo regime di imponibilità.

Alla luce delle considerazioni finora espresse, e secondo quanto disposto dal modificato art. 16 del DPR 633/72 e dalla parte II- della Tabella A allegata al medesimo decreto, le regole di applicazione dell’IVA in vigore dal 1° gennaio 2016 per le prestazioni rese da cooperative sociali e loro consorzi possono essere così riepilogate:
- le prestazioni di cui ai numeri 18) e 21) dell’art. 10 del DPR 633/72 (oggettivamente esenti da IVA) sono soggette ad aliquota del 5% se rese in favore di soggetti di cui al successivo numero 27-); sono invece esenti da IVA se rese nei confronti di altri soggetti;
- le prestazioni di cui ai numeri 19) e 20) dell’art. 10 del DPR 633/72 (la cui esenzione è subordinata alla natura sociale dell’ente erogante) dovrebbero essere esenti solo se rese nei confronti di soggetti diversi da quelli svantaggiati (ritenendo non più applicabile l’opzione esercitabile in qualità di ONLUS) e soggette ad aliquota del 5%, se rivolte a soggetti svantaggiati;
- le prestazioni di cui al numero 27-) dell’art. 10 del DPR 633/72 dovrebbero essere soggette ad aliquota del 5%, in quanto rese a soggetti svantaggiati (ritenendo venuta meno la possibilità di optare per il regime di esenzione) e soggette ad aliquota ordinaria, laddove rese in favore di soggetti diversi.

Rimangono, tuttavia, alcune perplessità in merito all’applicazione di un regime IVA differenziato per le prestazioni di natura socio-sanitaria, assistenziale ed educativa, a seconda che esse siano rese dalle cooperative sociali (ONLUS di diritto) ovvero da cooperative ONLUS diverse da quelle sociali. Queste ultime, infatti, continuano ad applicare il regime di esenzione per le prestazioni di cui ai numeri 19) e 20) dell’art. 10 del DPR 633/72, anche nei casi in cui le cooperative sociali applicano l’aliquota del 5%.

Al riguardo, si ricorda che l’art. 132 lettere g) e h) della direttiva 2006/112/CE prevede l’esenzione IVA per le prestazioni di servizi e le cessioni di beni strettamente connesse con l’assistenza e la previdenza sociale, ovvero con la protezione dell’infanzia e della gioventù, effettuate da enti di diritto pubblico o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membro come aventi carattere sociale.

Se lo Stato prevede l’esenzione IVA per le prestazioni riconducibili all’art. 10, numeri 19) e 20) del DPR 633/72 laddove rese da organismi aventi finalità sociale, quali le ONLUS, e se le medesime finalità sono riconosciute alle cooperative sociali (anche mediante la loro assimilazione alle ONLUS), la facoltà di applicare il regime di esenzione dovrebbe essere ammessa anche per quest’ultima categoria di soggetti.