Note di variazione con «vecchie regole» per le procedure aperte entro il 2016

Secondo l’AIDC non è possibile anticipare l’emissione della nota se la procedura concorsuale non si è conclusa al 31 dicembre

Con la circolare n. 5/2016, l’AIDC di Milano ripercorre le questioni maggiormente controverse in tema di note di variazione IVA, a seguito delle modifiche apportate dalla legge di stabilità 2016, secondo quanto già anticipato su Eutekne.info (si veda “Nota di variazione IVA con disciplina previgente per le procedure in corso” del 14 marzo).

La presa di posizione più significativa riguarda la “spinosa” questione dell’entrata in vigore delle novità relative al momento di apertura delle procedure concorsuali, ai fini della variazione IVA.
In merito, l’AIDC si discosta da quanto affermato da Assonime (circolare n. 5 dell’11 febbraio 2016), che aveva sostenuto la possibilità di applicare la nuova disciplina in tutti i casi in cui la procedura concorsuale non fosse stata chiusa alla data del 31 dicembre 2016.

L’associazione dei dottori commercialisti, pur auspicando un intervento chiarificatore dell’Agenzia delle Entrate, propende per un’interpretazione letterale del combinato disposto dell’art. 1 comma 127 della legge di stabilità 2016 e dell’art. 26 comma 11 del DPR 633/72, per effetto del quale la nota di variazione può essere emessa dalla data di apertura della procedura concorsuale solo per le procedure che si apriranno a partire dal 1° gennaio 2017.

Tra l’altro, se valesse l’interpretazione di Assonime, si potrebbe porre un problema di coordinamento con il termine generale per l’esercizio della detrazione dell’IVA, vale a dire il termine di presentazione della “dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto” di cui all’art. 19 comma 1 del DPR 633/72.
Identificando il momento in cui sorge il diritto alla detrazione con la data a decorrere dalla quale è possibile emettere la nota di variazione ai sensi dell’art. 26 del DPR 633/72, ne discende che, se la procedura concorsuale è già aperta al 31 dicembre 2016, il termine biennale potrebbe essere già decorso.

In definitiva, secondo l’AIDC, per tutte le procedure concorsuali aperte entro il 31 dicembre 2016, l’emissione della nota di variazione in diminuzione segue le regole fissate dalla “vecchia” disciplina, così riepilogate:
- la facoltà di emettere la nota di variazione non è riconosciuta a tutti i fornitori bensì esclusivamente al cedente o prestatore partecipante al concorso (C.M. n.77/2000);
- per i crediti di natura professionale, la nota di variazione deve riguardare congiuntamente i corrispettivi pattuiti e l’imposta afferente (ris. n. 127/2008);
- la nota di variazione può essere emessa soltanto quanto diviene certa, nel quantum, l’infruttuosità della procedura concorsuale.

A quest’ultimo riguardo l’AIDC ha richiamato l’orientamento espresso nella norma di comportamento n. 192/2015, secondo cui era ritenuto possibile emettere la nota di variazione dell’IVA in diminuzione già al momento di apertura della procedura concorsuale, al pari di quanto previsto per la deducibilità della perdita ai fini delle imposte dirette art. 101 comma 5 del TUIR.
Nella circolare, l’associazione segnala che la legge di stabilità 2016 ha introdotto – con riferimento alle procedure concorsuali aperte dopo il 31 dicembre 2016 – una disciplina innovativa, e non interpretativa: conseguentemente, il presupposto dell’infruttuosità della procedura rimane richiesto, ai fini della legittima emissione della nota di variazione IVA, per le procedure concorsuali avviate anteriormente al 1° gennaio 2017.
Ad esempio, nel caso del fallimento dichiarato entro il 31 dicembre 2016, il momento a partire dal quale può essere emesso il documento rettificativo è rappresentato dalla scadenza del termine per la presentazione delle osservazioni al piano di ripartizione finale oppure, in assenza di somme da distribuire ai creditori, per proporre reclamo avverso il decreto di chiusura del fallimento.

Di tenore meno restrittivo è, invece, l’interpretazione fornita sulle procedure che possono essere oggetto della nuova disciplina in tema di note di variazione IVA. Secondo l’AIDC, difatti, devono intendersi ricompresi anche l’accordo di composizione della crisi da sovraindebitamento e il procedimento di liquidazione del patrimonio del debitore, in quanto procedimenti annoverati tra le “procedure concorsuali” ai sensi dell’art. 6 comma 1 della L. 27 gennaio 2012 n. 3.

Da ultimo, per quanto riguarda le disposizioni in materia di note di variazione derivanti da inadempimento per contratti ad esecuzione continuata o periodica, la nuova disciplina (contenuta nell’art. 26 comma 9 del DPR 633/72) ha effetto retroattivo per le somministrazioni per le quali non è stato pagato il corrispettivo. La possibilità di attribuire effetto retroattivo alla risoluzione del contratto non riguarda, però, l’ipotesi in cui sia il cessionario o committente a recedere dal contratto, in quanto in questo caso il recesso dal contratto ha una causa diverso dall’inadempimento (condizione, quest’ultima, richiesta dal richiamato art. 26 comma 9 del DPR 633/72).