/ Luca MIELE Lunedì, 4 febbraio 2019
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La nuova disciplina relativa alla deducibilità degli interessi passivi per i soggetti IRES ha modificato anche il regime degli oneri finanziari relativi a debiti e crediti di natura commerciale. Sino al periodo di imposta 2018, l’art. 96, comma 3 del TUIR stabiliva che:
- non assumono rilevanza quali interessi passivi quelli impliciti derivanti da debiti di natura commerciale;
- vanno inclusi tra gli interessi attivi quelli derivanti da crediti di natura commerciale.
Si trattava, quindi, di un duplice vantaggio ai fini del calcolo degli interessi passivi deducibili, che consentiva di effettuare, senza penalizzazioni di carattere fiscale, operazioni commerciali con le fisiologiche dilazioni di pagamento tipiche della politica commerciale di alcune imprese.
Per l’individuazione dei detti interessi impliciti, l’Agenzia delle Entrate ha affermato, nella circolare n. 19/2009, che la norma si riferisce, secondo corretti principi contabili, agli interessi impliciti inclusi nelle dilazioni di pagamento praticate in ipotesi di regolazione differita, nel medio-lungo periodo, delle transazioni commerciali.
L’Agenzia ha, inoltre, precisato, nella medesima circolare, che sono integralmente deducibili anche gli interessi passivi esplicitati in bilancio, secondo corretti principi contabili, qualora derivanti da rapporti diversi da quelli aventi una causa finanziaria.
È stato ulteriormente chiarito che gli interessi attivi assumono sempre rilevanza ai fini dell’applicazione dell’art. 96 del TUIR, “qualora derivino da crediti di natura commerciale, siano essi impliciti che espliciti”, il che comporta un più ampio plafond di interessi passivi deducibili.
Altra fattispecie è quella degli sconti attivi di cassa o “pronta cassa” ottenuti a fronte del pagamento anticipato di fatture; al riguardo, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che assumono rilevanza ai fini del calcolo dell’ammontare degli interessi passivi indeducibili di cui all’art. 96 del TUIR, mentre, al contrario, gli sconti “pronto cassa” passivi vanno considerati esclusi dalla disciplina dell’art. 96 TUIR.
Il trattamento degli sconti in discorso – che andavano iscritti in bilancio alle voci C16 o C17, fra i proventi e gli oneri finanziari, a seconda che fossero attivi o passivi – erano stati, pertanto, assimilati agli interessi impliciti derivanti da rapporti di natura commerciale: quelli concessi ai clienti costituivano oneri finanziari esclusi dalle limitazioni previste per gli interessi passivi e quelli riconosciuti all’impresa dai fornitori concorrevano alla formazione dell’ammontare degli interessi attivi.
Lo scenario sin qui descritto muta profondamente in quanto il novellato art. 96 del TUIR, che si applica dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018, stabilisce che il regime di deducibilità degli interessi passivi e oneri assimilati riguarda gli oneri finanziari che sono tali contabilmente, lo sono anche fiscalmente e che derivano da rapporti contrattuali aventi causa finanziaria o anche da rapporti contenenti una componente di finanziamento significativa. Pertanto, la formulazione normativa è tale da comprendere anche gli oneri finanziari derivanti da debiti di natura commerciale. La stessa Relazione illustrativa del DLgs. 142/2018 precisa che “per effetto di tale definizione rientreranno nell’ambito di applicazione dei limiti di deducibilità anche gli interessi derivanti da debiti di natura commerciale, qualora essi siano rilevati contabilmente, in quanto il contratto di fornitura di beni o di prestazione di servizi contiene una componente di finanziamento da ritenersi significativa ai sensi dell’IFRS 15”.
Analogamente, la norma trova applicazione anche nei confronti delle società che adottano gli standard contabili nazionali in presenza di debiti di fornitura valorizzati al costo ammortizzato. In sostanza, rientrano nella disciplina del novellato art. 96 anche gli oneri (e i proventi) derivanti da debiti di natura commerciale laddove essi vengano rilevati contabilmente, sia se espliciti (interessi di dilazione), sia se impliciti e scorporati in base ai principi contabili (OIC 19).
Si tratta, quindi, del superamento del previgente comma 3 dell’art. 96 e dei relativi orientamenti interpretativi per gli interessi passivi su debiti di fornitura, sia impliciti che espliciti. E analogo superamento dovrebbe riguardare gli sconti cassa.
Conclusioni diverse per le microimprese
Conclusioni diverse riguardano le microimprese che, dal punto di vista fiscale, applicano la derivazione semplice e non quella cosiddetta rafforzata ma che, dal punto di vista contabile, possono, in via facoltativa, applicare il criterio del costo ammortizzato. Considerato che tale criterio non assume rilevanza tributaria per le microimprese, i relativi interessi passivi risultanti in bilancio non essendo qualificati e classificati come tali fiscalmente non rientrano nella disciplina del novellato art. 96 del TUIR.