Riporto perdite contabilita' semplificata e ordinaria

Le perdite prodotte dalle persone fisiche, nell’esercizio di imprese commerciali, arti o professioni, sono disciplinate dall’art. 8 del TUIR, che stabilisce regole diverse in virtù del conseguimento o meno delle stesse nell’ambito delle attività minori di cui all’art. 66 del TUIR, nonché della forma giuridica del soggetto presso il quale sono maturati i risultati fiscali negativi. In particolare, è previsto che le imprese individuali, le società di persone e gli enti non commerciali residenti, qualora operanti in regime di contabilità ordinaria, imputino la perdita d’impresa in diminuzione di altri redditi della medesima natura conseguiti per effetto dell’esercizio di altre attività commerciali (c.d. compensazione verticale). Qualora, a seguito di tale utilizzo, dovesse residuare ancora una parte di perdita fiscale, è ammesso il riporto della stessa nei successivi periodi d’imposta, ma non oltre il quinto, a decurtazione ovvero integrale azzeramento dei futuri redditi imponibili d’impresa. A questo proposito, trovano altresì applicazione alcune disposizioni previste per le società di capitali, riguardanti i seguenti aspetti (art. 84, commi 2 e 3, del TUIR):
- l’illimitata utilizzabilità, senza alcun vincolo temporale, delle perdite prodotte nei primi tre periodi d’imposta dalla costituzione, purché si riferiscano a una nuova attività;
- l’esclusione del riporto, nel caso di trasferimento oppure acquisizione ad opera di terzi, anche a titolo temporaneo, della maggioranza delle partecipazioni della snc o sas utilizzante le perdite, e modifica – nel medesimo esercizio, ovvero nei due anteriori o successivi – dell’attività principale effettivamente esercitata nel periodo amministrativo di conseguimento delle perdite.

La predetta disciplina non è, tuttavia, applicabile nel caso di perdite prodotte dalle imprese minori, ovvero naturalmente ammesse al regime di contabilità semplificata di cui all’art. 18 del DPR n. 600/1973, recentemente modificato dall’art. 7, comma 2, lettera m), del DL n. 70/2011. I soggetti in parola possono, infatti, utilizzare le perdite d’impresa esclusivamente in diminuzione di ogni altro reddito prodotto, nel corso del medesimo periodo d’imposta, dal contribuente (c.d. compensazione orizzontale), con espressa esclusione della possibilità di riportare nel successivo esercizio l’eventuale eccedenza non impiegata.

La perdita prodotta da una snc o sas, società semplice oppure associazione (di cui all’art. 5 del TUIR) nell’esercizio di arti o professioni deve essere imputata ai soci, ovvero agli associati, nella medesima misura della partecipazione agli utili, intesa proporzionale al valore dei conferimenti, qualora non risulti diversamente indicato, nell’atto pubblico o nella scrittura privata autenticata di costituzione, né da un documento analogo, avente data anteriore all’inizio del periodo d’imposta. Sul punto si rammenta, tuttavia, che nel caso della perdita di una società in accomandita semplice è previsto un limite massimo di attribuzione in capo agli accomandanti (c.d. soci di capitale), individuato nel valore nominale della rispettiva quota di partecipazione, coerentemente con il proprio regime di responsabilità per le obbligazioni della società di cui all’art. 2313, comma 1, c.c.: le perdite eventualmente eccedenti devono, pertanto, formare oggetto di un’ulteriore imputazione a favore degli accomandatari (ris. Agenzia delle Entrate n. 152/2001). Il regime restrittivo in parola non opera, tuttavia, qualora l’accomandante – in virtù di una partecipazione continuativa alla gestione dell’impresa – assuma un ruolo assimilabile a quello di accomandatario, con la conseguente perdita della qualità di socio limitatamente responsabile (Cass. n. 15161/2009).

Si segnala, infine, che i risultati fiscali negativi così attribuiti dalla snc o sas sono utilizzabili dal socio esclusivamente in diminuzione degli utili imputati per trasparenza, nei cinque periodi d’imposta successivi, dalla medesima impresa che le ha prodotte, così come espressamente previsto dall’art. 101, comma 6, del TUIR: con l’effetto che, nel caso in cui il soggetto partecipante sia una società di capitali, tali perdite non possono essere utilizzate per ridurre il reddito imponibile generato dalla propria impresa.